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<B> </B>  www.ctaxnews.com.cn2005.08.15 邹国金  
　　笔者最近听说这样一件事：某外商投资企业采取实报实销的方式，为外籍管理人员报销住房费用。每名外籍管理人员每月报销的费用超过了15000元。在税收检查中，主管税务机关认为企业为外籍人员报销的住房补贴超过了合理标准，其中一部分不能享受免税待遇，需要补缴个人所得税。对此，企业财务人员争辩：“按有关法规的规定，外籍员工通过实报实销的方式取得的住房补贴可以免税，但法规并没有规定报销的额度，所以我们认为只要外籍员工提供的发票是真实的，就应该免税。”税务机关不认可企业财务人员的观点，坚持认为补贴额度不合理，必须补缴税款。
　　上述案例引出税收筹划中人们常说但一直没有很好阐述的问题：税收筹划要合理。
　　人们常说，税收筹划就是合理合法节税。税收筹划的合法性好理解，合理性就比较复杂了。“合理”的含义是什么？把握什么样的尺度才算合理？不合理的筹划会面临何种后果？对于这些问题，不同的人会有不同的看法和理解。
　　虽然“合理”难以把握，但在税收筹划实践中又必须高度重视，正确处理，否则会使筹划陷入避税甚至是偷税的泥潭。因为现在企业热衷的大部分税收筹划内容，是利用税收法律法规和政策对某些纳税事项没有规定，或者规定不明确，或者仅规定了一个大概的幅度等情况，通过对经营和纳税的筹划、安排，使税负减轻。在这种类型的税收筹划中，税法规定的不明确或者说存在弹性，既是税收筹划的切入点，同时也是纳税风险产生的根源。特别是近年来税务机关取消了众多纳税事项的行政审批，转为强化后续管理。企业对很多纳税事项可以依照规定自行处理，至于处理是否存在风险，只有在税务机关进行纳税检查或者进行所得税汇算清缴时才能发现，这对于长期依赖税务机关批件纳税的企业来说，纳税风险无疑增大了。文首提到的例子，就属于纳税人利用税法中对外企报销外籍人员住房补贴没有明确额度限制这个漏洞进行的筹划。其之所以失败，正是因为没有处理好“合理”这个问题。
　　那么，在税收筹划实践中应该如何处理“合理”这个问题呢？笔者认为，纳税人需要注意以下几个问题。
　　首先，在筹划前，一定要准确清楚地把握政策是否真的存在弹性或漏洞。比如，在新闻行业中曾经很流行一种避税方法：一些新闻单位把编辑、记者的报酬划分为两部分，一部分是基本的工资等收入，在纳税时按工资、薪金纳税；另一部分收入按稿费发放，按稿费纳税。这么做的目的一是降低薪金、工资的数额，使其适用较低的税率；另一目的是税法对稿费有减征30％税额的规定，以稿酬的名义发放报酬自然税负轻。新闻行业真的可以这样处理吗？
　　虽然税法中确实规定了稿酬可以减征30％税额，编辑、记者发稿取得的收入也很像稿酬，但《国家税务总局关于个人所得税若干业务问题的批复》（国税函〔2002〕146号）规定：“任职、受雇于报刊、杂志等单位的记者、编辑等专业人员，因在本单位的报刊、杂志上发表作品取得的所得，属于因任职、受雇而取得的所得，应与其当月工资收入合并，按“工资、薪金所得”项目征收个人所得税”。规定很明确，就是新闻单位的记者、编辑在本单位的报刊、杂志上发表作品取得的所得，不能按“稿酬所得”纳税。因此，新闻单位并不存在薪金可以转化为稿酬的税法漏洞或弹性，上述操作不属于筹划。
　　其次，关注地方性政策的合法性。不少纳税人到某地投资经营，其中有些是冲着地方性的优惠政策去的。地方性的优惠政策种类很多，如何看待这些优惠政策是筹划中面临的重要问题。一般来讲，地方政府出台的没有国家法律法规及政策依据的优惠政策，比如承诺若干年内减免税等，基本没有可信性。有一些优惠政策，如果属于中央授权省级政府可自行制定的政策，只要省级政府出台了相关规定，纳税人就可以操作。
　　比如，补充养老保险、补充医疗保险是目前企业谈论的热点话题。一些企业愿意为雇员缴纳补充养老保险、补充医疗保险，是认为二者能在税前扣除，可以减轻企业税负和个人税负。那么，补充养老保险、补充医疗保险真能在税前扣除吗？这涉及企业所得税和个人所得税问题。对于企业所得税，《国家税务总局关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》（国税发〔2003〕45号）规定，企业为全体雇员按国务院或省级人民政府规定的比例或标准缴纳的补充养老保险、补充医疗保险，可以在税前扣除。能否扣除的关键在于国务院或省级人民政府是否出台了相关政策，目前仅有少数试点省市有这方面的规定，因此能够扣除的地方不多。对于个人所得税，按目前的规定，补充养老保险、补充医疗保险都不能在税前扣除。
　　最后一个尤其重要的问题是必须把握好尺度，不能滥用漏洞或弹性。在一些具体的税收文件中，往往会有“合理的支出和费用可以在税前扣除”，“相关费用可以税前扣除”，“采取实报实销方式支出的费用可以税前扣除”等规定，这些规定明显存在弹性或漏洞。那么，是否可以利用这些规定无限制地避税呢？
　　比如，有的地方规定，企业因生产经营需要为个人通信工具负担通信费，采取实报实销的不计入当月工资、薪金缴纳个人所得税。有的企业就“充分”利用这种规定，让雇员提供大量的通信费单据实报实销，抵顶部分报酬，目的是规避个人所得税。这种做法税务机关肯定不会同意，不少企业就因为无论个人是否实际有通信费支出，企业都以通信费名义向个人发放现金补助而受到查处。况且，即使某些税务机关允许实报实销的通信费可以税前扣除，企业内部也规定有限额，超过限额就会被调查。
　　再比如，按照有关规定，由于某些特定事件或原因，给纳税人本人或其家庭的正常生活造成一定困难，其任职单位从提留的福利费或者工会经费中向其支付的临时性生活困难补助可以免缴个人所得税。有些企业就利用这条规定，普遍性地给雇员发放“困难补助”，抵顶工资、薪金，以规避个税。这种做法肯定是不行的。
　　不可否认，一些地方的税务机关在执行税法时，会出现和国家统一规定不一致的现象。有些地方的规定对纳税人是有利的，纳税人在利用这些规定筹划时，事先需要了解清楚税务机关执法的尺度，明确掌握在何种限度内是被认可的，筹划的底线就是税务机关执法的上限。