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<TD class=txthei vAlign=top><WRAP=PHYSICAL><BR> “会计准则的整个制定和修改工作预计在今年年底或明年年初完成，完成后即正式对外发布，并择机实施。”财政部会计司司长刘玉廷日前在国际会计准则高级研讨会上透露。这个信息表明，我国会计准则的制定与国际的趋同正在取得突破性进展。准则制定是容易的，因为有国际会计准则为蓝本，但会计准则国际化不仅包括标准的国际化，还包括实施的国际化，也就是准则实施水平必须达到国际先进水平，这对中国这样一个新兴兼转型的国家提出了严峻的挑战。<BR> 笔者认为，与国际趋同的会计准则要具体实施必须越过四道关：<BR> 一是准则关。尽管《基本会计准则》确立了历史成本、稳健及实现原则，但金融业系列准则、企业合并等准则全面引入公允价值，修订后的《债务重组》及《非货币性交易》<BR> 也恢复公允价值计量，但其他新准则又对公允价值采取规避态度，这表明我国准则制定者仍未能明确对公允价值有明确立场，基本准则不能统率具体准则，具体准则也存在内在逻辑不一致，所以准则本身还需要协调，不能相互矛盾。基本准则能确立其自身的权威地位，如果无法实现这个目标，笔者建议不要基本准则，以便具体问题具体分析。目前最主要的问题还是是否认可公允价值、全面收益及资产负债表观，准则制定者拘泥于美国财务会计概念框架，未能就这三个理念作出明确的回应，这容易导致实施的操纵，准则实施者会利用不同准则的规定，创造条件迎合自己中意的规定，需要公允价值计量时创造条件符合公允价值计量的会计准则，需要历史成本时又将之操纵为另一经济行为。<BR> 二是技术关。从目前出台的新会计准则看，部分准则存在一些高难度动作，如购买法、计税基础、资产组等，除了计税基础外，大部分与公允价值有关，公允价值究其本质是个估值的东西，准则实施者不但是报表的编制者，在新会计准则下还是估价师，这需要增加报表编制者在这方面的知识，系统学习价值评估技术和方法。同时，要有相应的数据库支持，以便报表编制者在对资产定价选取参数使用，包括宏观、行业分析所需要的相关信息。此外，公允价值与风险管理紧密相关，公允价值实际就是资产风险的量化。以金融会计准则为例，首先，需要会计人员作出更多的职业判断，这直接增大了商业银行会计核算的难度；其次，需要具备较高风险管理水平，要求有完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度；第三，需要增加投资改进内部系统和程序，使其能实现对复杂金融工具的估值和处理；第四，当市场交易不活跃、缺乏市场价格时，需要利用其他信息和估值技术确定公允价值，操作上比较困难；第五，需要通过培训等方式逐步学习、熟悉和掌握新的会计处理方法、程序，并了解由此对银行财务会计核算可能产生的影响。可见，会计准则实施的技术支撑环境目前在国内是一个大难题。<BR> 三是道德关。在会计标准执行监管最严厉的资本市场上，目前仍然是造假成风，会计信息虚假披露比比皆是，在这样一个道德缺失的背景下推广新会计准则，面临一个道德风险的挑战。由于新会计准则在确认和计量、披露方面主观性增多，报表编制者的自由裁量权大大增强，会计信息由谨慎向中性过渡。这样发生道德风险的几率就成倍增加，滥用会计准则现象随着新准则的实施不但不能得到遏制还会蔓延，如原来很少玩的所得税，随着《所得税会计》准则实施，必然成为会计数字游戏的重头戏之一，资产组及购买法更是无法预测操纵的后果，会计信息质量短期内可能会恶化。<BR> 四是审计关。当会计技术升级时，审计技术也必须升级，否则很难对会计信息是否真实公允作出研判。以前公司主要造假手法是业务造假，包括虚构或隐瞒收入或费用等，而当会计准则赋予其充分的造假空间时，财务舞弊技术也立即升级换代，转向会计数字游戏，充分利用会计选择权。尽管资产减值准则规定减值计提不可转回，但玩家们不会被此规定所制约，完全可以通过一笔业务拆成两笔等方式绕过该规定，如某笔款项已计提一半的减值准备，现全额收回，则按准则规定一半要计入资本公积，玩家可能将一半冲抵债权，另外一半作为主营收入，只是增加了税负。当财务舞弊主要手法转向数字游戏时，审计师重点也转向反数字游戏，数字游戏侦查与传统财务造假侦查不一样，银广夏式造假只要到海关核对一下报关单，证据就出来了，可是数字游戏不一样，它主要侦查主观东西对不对，而不是以前审查重点是单据是否真实、实物债权是否存在。面对公允价值会计信息的审查，需要改变传统历史成本信息的审查思路，审计师由查账师升级为审计分析师，报表编制者需要估值技术，包括风险管理，审计师也需要这些专业知识，会做企业分析，这样才能对资产风险的确认、计量和披露作出正确的审查。目前新审计准则陆续出台，确立了审计风险准则为核心的思路，会计信息以经营风险的确认、计量、披露为核心，审计技术也转向以重大错报风险的识别、评估和应对为核心，这就是所谓的道高一尺、魔高一丈。财务舞弊技术升级，转向数字游戏，审计技术也同时升级，转向风险评估，这也给我国习惯于账项审计的审计师提出了严峻的挑战。<BR> 作者单位：上海国家会计学院 </TD></TR></TABLE></TD></TR></TABLE>
