ywb

来源：会计师世界 作者：张索异

2016-04-07


2016年3月5日，国务院总理李克强在政府工作报告中提出“全面实施营改增，并从5月1日起，将试点范围扩大到建筑业、房地产业、金融业、生活服务业，且将所有企业新增不动产所含增值税纳入抵扣范围。”至此，营改增终于打响了收官之战。尽管早在2012年起政府就开始逐步推行营改增试点，然而对于“最伤脑筋”的最后四大行业，两个月不到的准备期稍显措手不及，一时间涉税企业喜忧参半。企业该如何理解和看待国家这一重大税制改革，又如何攻坚克难拥抱改革？我国税务专家靳东升先生，以其数十年的税收研究经验，从宏观政策制定层面为我们做了评析。

个人简介

靳东升，经济学博士，曾任国家税务总局税收科学研究所副所长、研究员，联合国开发计划署中国财税改革项目国内高级专家。他是中国国际税收研究会常务理事、副秘书长、学术委员会副主任；中国财政学会理事；中国国际经济合作学会学术委员；中国人民大学、厦门大学、中央财经大学、东北财经大学、山东大学、上海财经大学、南京财经学院、上海立信会计学院等学校兼职教授。

《会计师世界》：李克强总理在今年的政府工作报告中提出，“从5月1日起全面实施营改增，并提到要降低行业税负。“那么，我国在全面实施营改增后，真的有望确保所涉行业税负“只减不增”吗？

靳东升：李克强总理提到要通过营改增降低行业税负，我认为，实际上这不仅能够降低行业税负，而且还可以降低整个生产领域的税负。增值税的原理是“销项税额-进项税额=应纳税额”。在销项税额不变的情况下，当进项税额增大、抵扣增加时，应纳税额便减少了。当建筑业、房地产业、金融业、生活服务业这四个行业实行增值税以后，与已经实行增值税的生产领域产生交换时，便可给生产领域提供增值税专用发票，使生产领域的企业在生产过程中可以获得更多的抵扣，从而降低了应纳税款，减少了税负。

此次营改增所涉四个行业的税负能否降低，首先应看它是否按照法律规定的税负来计算应纳税额，这是一个重要前提。

以金融业为例，假设一个一般纳税人的营业额为100元，税制改革前按营业额全额征税5%，则须缴纳100×5%=5元的税。改增值税后，若实施6%的税率，这100元的营业额须换算成不含税销售额，即销售额=100÷（1+6%）=94.34元，然后再计算销项税额为：增值税销项税额=94.34×6%=5.66元。销项税额减去进项税额才是应纳税额。如果其所购进的所有办公用品、不动产、物料消耗等都可作为进项消耗用于抵扣——假设购进的是工业品，可按17%进行扣除；又假设进项消耗占有全部营业额的50%，则100元营业额里有50元里面按17%来扣，进项税额=50×17%=8.5元。可以计算出改革后该纳锐人的应纳税额= 5.66元-8.5元=-2.84。也就是说，该纳税人在此周期不用缴税了。

当然，上述案例也存在另一种可能，即当前购进的物品少，未达到50%的占比，但即使进项消耗只占营业额的20%，算下来应纳税额为：5.66元-20×17%=2.26元，也仍然低于改革前的5元。只有购进物品低于4%的情况下，税负才会有所增加。因此从理论上来说，企业若按照税收法律规定来执行的话，行业税负会减轻。

《会计师世界》：透过您上面的详细分析和举例说明，我们可以看到行业税负的减轻基本是可以肯定的，那么，具体到企业层面，它们都有望做到“只减不增”吗？您认为什么样的企业能够从此次营改增中获益？

靳东升：行业和企业是两个不同层面的话题，二者虽然相关，但并不是绝对的一一对应关系，也就是说，尽管某个行业整体税负会降低，但并不意味着每个企业的税负都会减轻税负甚至出现不需缴税的情况。之所以如此，我认为原因有三：

第一，受市场、经营能力等多方面因素的影响，每个企业的经营状况不一样，并不能一概而论，有的企业税负会降低，有的则可能并不会。

第二，我们有名义税负（应缴纳的税额）、实际税负（实际缴纳的税额）和法定税负（法律规定的税额）等不同的概念。在某些情况下这几项税负是一致的，但多数情况下，实际税负会低于法定税负或名义税负。因为现实中有许多企业会享受各种税收优惠政策，或存在销售额计算误差，甚至个别企业会隐瞒销售额来逃税。而在增值税的情况下，由于上游企业开发票时下游企业会对上游企业进行监督，企业很难隐瞒销售额。因此在营业税情况下因隐瞒销售额而少交税的企业，只能依法交税，其税负将会增加。

第三，我们还区分了小规模纳税人和一般纳税人。小规模纳税人的税率是3%，一般纳税人的税率是17%或6%。一般纳税人的税负取决于进项税额所占的比重，进项税额占比高，抵扣多，应纳税额就少，税负就低。反之，则税负会提高。

但是，一旦被认定为小规模纳税人，那么企业的税负减少则会相对更明显。我认为实行营改增后能从中获益的是规范的企业，是过去依法交税的企业。从行业角度，建筑业、房地产业由于进项税额较复杂，所面临的挑战相对较大；而金融业和生活服务业则减税负的可能性更大一些。其中生活服务业所受冲击相对最小，因为这个行业有较多小规模纳税人，他们可享受税收优惠政策。

《会计师世界》：我国现行税制体系中,直接税占比低而间接税占比高,两者间配置不均衡，造成国内商品服务价格过高、对进出口产生不利影响等问题。您认为本次营改增的全面施行，会对我国税收制度和企业税收结构产生什么影响？对于我国税制结构的优化与转型有何推进意义。

靳东升：我国现行税制是从1994年开始的。1994年实行增值税以后，改革的第一步是转型，即由生产型增值税向消费型增值税转变；第二步是扩围，由选择性征税变成全覆盖的普遍征税。经过多年的持续推进，直接税和间接税的比重在不断调整。随着企业效益的提高和税制结构的优化，以前间接税比重曾经达到70%以上，如今比重已降到60%左右。间接税比重有所降低，直接税所占比重有所提高，本次营改增全面实施将更加有利于调整税制结构。

首先，增值税减税负（即增值税所占比重减小），必然导致间接税所占比重降低，更有利于企业效益提高。从理论上，企业成本因税负减少而降低，为国内的商品和服务价格的降低创造了有利条件，尤其对我国向外出口的商品与服务、国际金融等更是如此。从另一个角度看，企业效益提高会导致企业所得税增加，即直接税所占比重提高。因此营改增的实行对调整直接税间接税比重以及优化税收结构有利。

第二，全面实施增值税是简化税制的需要。以往营业税与增值税并行，我们还需要划分增值税与营业税的征税范围，改革后便只实行一个增值税，化繁为简。当然，增值税对税制的简化作用，还需要进一步实施深化改革才能凸显出来。

第三，营改增全面实施，有利于进一步提高第三产业的比重。由于中国以往对劳务征收不同的税收，第三产业的发展受到抑制，成为中国经济的短板。而营改增克服了重复征税的弊端，可以降低企业税负，促进第三产业的发展。第三产业比重的提高对于税制的优化具有重要意义，它标志着1994年以来增值税改革第二步——扩围的全面成功。

《会计师世界》：营改增在地产、建筑、金融及服务行业的施行，将如何促进这四大行业的发展、引导其转型升级，从而推动我国经济发展？您认为这四大行业中，最可能受到冲击的行业是什么？它们将面临怎样的问题？您认为该如何应对呢。

靳东升：从宏观上来说，营改增是我国转变经济增长方式采取的重要措施的一个必要组成部分。增值税的实行主要解决营业税双重征税的弊端，理论上对企业是减负的；也恰恰因为我国目前经济处于低速发展时期，通过将不动产纳入抵扣范围，鼓励企业进行设备更新、技术改造、购置不动产，促使企业的更新升级。这不仅仅是税制本身的改革，也是转变经济增长方式的需要，是供给侧结构性改革的重要组成部分。

营改增在这四大行业的施行，对每个行业的影响是不同的。我认为，生活服务业所受的负面影响最小、正面影响最大；金融行业所受的影响不会很大。而建筑和房地产业，由于进料渠道和使用的原材料较复杂等原因，可能会面临进项税额抵扣不足的问题，需要一个适应的过程。

我认为企业的应对，应着眼于内部加强企业管理，规范企业行为。过去实行营业税，财务上只需计算营业额、缴纳营业税即可；而增值税是价外税，进项税额是其重要组成部分，需加强对进项税额的管理，包括加强成本管理，不产生损失浪费；从正规的能开具增值税发票的公司进货，在购买原材料时需要索取增值税专用发票；财务应对专用发票及时汇总并及时申报，并注意防范假发票，等等。增值税要求税收管理贯穿企业生产经营的全过程，需要企业加强内控与风险防范机制，从采购源、材料源到半成品等都需要有序规范。从这个意义上来看，施行增值税税收制度能促进企业加强内部管理和规范行为。

《会计师世界》：营改增在最后四大行业的实施涉及近1500多万户纳税人，并且两个月不到的“准备期”不算宽裕；那么在此期间，从税务机关和企业不同层面，应该如何分别从思想上、行动上做好准备迎接营改增所带来的挑战？您对这四大行业的企业的准备和过渡工作有何建议。

靳东升：本次营改增的全面施行不仅对企业是一个挑战，对税务机关同样是一个挑战。虽然营改增已经对其他行业做了试点，取得了一些经验。但金融、建筑、房地产及生活服务业这四个行业具有其特殊性，改革难度相对较大。本次营改增扩围涉及到1000多万户纳税人，点多面广，门类复杂。尽管我国早已实行了增值税试点并进行宣传，但真正到了实施阶段，确实还需要做很多的工作，也会遇到不少的困难。

对于税务机关来说，一来，需要在短短一个多月内做好调试的准备，包括国、地税企业纳税资料的移送、对企业的培训、调整信息平台等，以使得征管和服务系统都能适应新的科目，涉及较多具体事务。二者，企业在过渡期难免不适应，可能因遇到一些预料之外的、或有争议的问题而导致混乱，税务机关也需特别关注。

此外，增值税的实施对企业有一些操作层面上的要求，比如，企业需购买税控收款机器，市场上有没有这么多机器供1500多万户的纳税人采购？此类问题，税务机关也需尽可能考虑周全，为企业排除改革所造成的障碍。 从企业层面，我建议企业做到“三个主动”来配合本次改革：主动学习、主动领会、主动反映。“主动学习”是指，相比等待税务机关来宣传，企业更应主动去了解相关信息、参加培训、学习文件等；“主动领会”则是要求“知其然、更要知其所以然”。企业除了知道增值税的操作方法，更应理解和领会其中原理，才更便于执行。而在营改增转变过程中，发现意料之外的问题，则应向机关“主动反映”。

为了改革的推进，税务机关会对常见问题准备相关预案，但难以覆盖到全部的问题；因此，企业遇到问题应及时反馈，与税务机关加强沟通，一起协商解决，共同来应对挑战。我认为无论是税务机关还是企业，都应把思想统一到国家改革进程的层面，认识到改革并非难为企业，而是为企业创造更好的经营环境。从国家经济建设的目标出发，大家的根本目标是一致的。改革之路总会有痛处，但痛是暂时的。克服眼前的疼痛，才有更健康全面的发展，才会有长远长期的不痛。

《会计师世界》：随着营改增的实施，隐瞒交易偷漏税的行为很可能会随着税制改革大幅减少。您是否会认为这是税收全面电子化的关键一步，以期完成我国更“全面”、“规范”的税收体系。

靳东升：本次营改增完成后，税收征管的信息系统就显得更加重要了。一方面，如前所述，使用增值税发票是对企业的一种约束；另一方面也对税务机关提出要求——税务机关需要调整信息系统来适应如此全面、广泛的增值税征收，防止系统中出现偷骗税和信息泄露的情况、导致税收流失。到目前为止，假发票现象依然存在，实行增值税之后，真伪发票的鉴别、发票信息的传输、发票认证等，需完全依赖于信息系统。因此，营改增的全面实施将推进我国的税收信息系统升级，是我国税收信息化的一大进步，也是全面电子化的关键的一步。

《会计师世界》：据统计，2015年前11个月，剩下四个行业的营业税收入实现1.75万亿元，占地方一般公共财政收入比重为23%。而增值税为中央和地方共享税，目前中央和地方按75∶25分成。不少业内人士担心，全面推进“营改增”后，原来地方的主体税种变成地方分享25%，会冲击地方税收，影响到地方税收的稳定性。能否就此谈谈您的看法？

靳东升：营业税是地方税，它的增长跟地方经济紧密联系。为保证营改增改革的积极性，国务院已经确定，中央财政和地方财政75：25的税收比例不变。营改增后，关于地方税收基数增长部分，是不会对地方产生影响的，原先一百元钱还是一百元钱，但是税收基数减少的部分，中央财政会返还给地方财政。因此，营改增全面实施短期内不会对地方财政造成大的影响。但是，营改增给地方带来长远影响的可能性是存在的。营改增以后，增值税的增长和营业税原有的增长不一定在同一比率，增值税的增长可能相对较慢，甚至可能出现不增长或负增长。与此同时，每个地方不能按照自己的意愿来征收增值税，地方收入可能会有所减少。我国相关专家、领导在设想中也提到，为了稳定中央和地方的关系、调动地方的改革积极性，将来可能会调整我们分税制的体制，例如调整中央与地方的分成比例，来保证地方的收入不会减少。

《会计师世界》：对于发达国家的增值税实施情况，您是否可以给我们做一个简单的介绍？增值税在发达国家的实施与在中国的实施有何异同？

靳东升：增值税起源于法国，推广于欧洲，至今已有50多年历史了。时间证明，增值税是一个比较先进的中性税收。我国1994年开始税制改革时，已有110多个国家实行增值税，到目前已增加到170多个国家了。也就是说，世界大部分的国家都实行了增值税，并且其中大部分国家都实行的消费型、全覆盖的增值税。从国外的经验来讲，实行增值税需要市场经济比较完善、国家治理比较健全、企业经营比较规范作为前提条件。我国在1994年改革初期，处于社会主义初级阶段，当时的社会和经济环境还达不到上述前提的要求；此外，发达国家能够先行实行增值税，也出于他们的企业管理比较规范，而发展中国家实行增值税会存在一些管理上的困难。因此我国增值税的实施曾经存在很多困难与问题，经过20多年的不断推进才彻底实现增值税的全面施行。与1994年相比，现在我们国家的治理能力提高了、市场经济环境改善了、企业行为规范了，与欧美国家的差距也缩小了，所以逐步地推出了营改增的改革。现在，我们营改增扩围最后四个行业，几乎扩大到所有行业，向国际先进的增值税制前进了一大步，有望实现与国际税制的接轨。

《会计师世界》：此次我们中国营改增扩容，您觉得会对我国及世界上其他国家的税收体系管理产生何种影响？

靳东升：首先，由于世界经济的一体化，我国的对外贸易、对外投资已成为国际经济的重要组成部分。由于涉及出口退税，增值税的实行对国际贸易的影响比较大。在营改增完成以后，无论是外商来中国投资，还是中国产品和服务对外输出，都是有利的，因为可以减少营业税下的重复征税。上海的现代服务业营改增的试点，已经证明了增值税的实行有利于我国第三产业服务的对外输出。同时，营改增对我国的金融业、物流业、建筑业的企业“走出去”，亦能在税制上起到支持作用。

其次，中国是发展中国家之中的大国，代表着发展中国家努力的方向。习近平主席在2014年11月的二十国集团（G20）峰会上曾提出:“加强全球税收合作,帮助发展中国家和低收入国家提高税收征管能力。”我国营改增的完成是我国税收征管能力提高的象征，对其他发展中国家会起到示范作用。在过去，我们向发达国家学习，现如今已经到了一个新的阶段，并且已有其他国家到中国来学习我国税制改革的经验。我们在将好的经验带给国际社会的同时，也不忘向其他国家学习经验与教训。通过与其他国家互相学习、互相促进，将来有可能使税制走向世界大同，缩小国际差异，消除贸易、投资、服务和人员流动的障碍————这也是世界贸易组织致力于发展的一个方向。

中国经过改革开放30年的发展，税制改革的重头戏“营改增”之战终于到了最后收官时刻。这是非常可喜的事情。我们的税制，至少在制度层面上，向着更加规范、合理、科学、公平和现代的方向又前进了一大步。