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　　88号文件对此前一些存在疑义的资产损失税前扣除问题作出了明确规范，有利于纳税人对政策的正确理解、掌握和运用。但是，该文件还有几个有待明确的问题。
　　1.对关联方往来账款损失认定要求不明。13号令第二十二条第七款强调，与关联方的往来账款损失必须经由法院判决或所在地主管税务机关证明。88号文件没有这方面的规定条款，关联方企业之间有可能会利用这一点，做一些不利于税收的动作。有关部门应该对此制定补救办法。
　　2.对股权投资损失税前扣除没有限制条件。按照老政策的有关规定，当年税前扣除的股权投资损失金额不得超过当年实现的股权投资收益和股权转让所得，超过部分结转以后年度扣除。新《企业所得税法》及实施条例对此没有规定，只在《国家税务总局关于印发〈企业所得税纳税申请表〉的通知》规定的报表填列说明中按老政策作了明确，但后来又在《国家税务总局关于〈企业所得税纳税申请表〉的补充通知》中，对这一明确作了删除。在新《企业所得税法》下，如何对上述股权投资损失做税前扣除，财税〔2009〕57号文件和88号文件都未予以明确。
　　有税务专家认为，不应以企业当年实现的股权投资收益和股权转让所得弥补股权投资损失，特别是按新税法规定股权持有期间的投资收益属于免税收入，要求企业用免税收入弥补允许税前扣除的投资损失，有违合理性原则，侵犯了纳税人的合法权益。政策应该明确为企业2008年及以后年度发生的股权投资损失，经批准后可在发生当年做一次性扣除。
　　3.资产损失证据及鉴证规定不明确。（1）专业技术鉴定部门是指哪些部门？不同损失内容如存货、固定资产、在建工程、生产性生物资产等发生损失，应由哪些专业技术鉴定部门出具鉴定报告？（2）具有法定资质的中介机构包括哪些？是否为税务师事务所、会计师事务所？是否还包括其他机构？（3）资产清偿证明应由哪些部门出具？如债务人死亡清偿证明是由政府部门出具，还是由家属出具？再如债务人吊销清偿证明应由哪些部门出具，文件也没有明确。（4）中介机构经济鉴证证明是否就是资产损失审核鉴证报告，除法规明确要提供该证据以外，其他损失是否均要出具鉴证报告，需要进一步明确。  








www.ctaxnews.com.cn 2009.06.15

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称谓趋同弥合税务与会计分歧      
    www.ctaxnews.com.cn 2009.06.15   王培
      
   
　　财政部、国家税务总局发布的《关于企业资产损失税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕57号，以下简称通知）和国家税务总局发布的《企业资产损失税前扣除管理办法》（国税发〔2009〕88号，以下简称新办法），与此前的《企业财产损失所得税前扣除管理办法》（国家税务总局令第13号，以下简称13号令）相比，有一个变化细节值得注意，那就是13号令及其以前的相关规范文件，都将所规范的对象称之为“财产”损失，但通知和新办法将“财产”损失改为“资产”损失。这一变化表明，税务规范正逐渐向会计准则靠拢，弥合了二者之间长期存在的分歧，对政策的顺利执行有利。
　　其实在13号令中，规范对象虽然还是“财产”损失，但已经引入了“资产”概念。该文件第二条明确：“本办法所称财产是指企业拥有或者控制的、用于经营管理活动且与取得应纳税所得有关的资产，包括现金、银行存款、应收及预付款项（包括应收票据）、存货、投资（包括委托贷款、委托理财）、固定资产、无形资产（不包括商誉）和其他资产。”而在通知和新办法中，已经完全没有“财产”概念的影子了，直接用“资产”的概念。
　　严格来说，“资产”概念首先是会计概念，从而也应该是标准的财税概念。此前会计与税务方面使用不同称谓的惯例，造成了政策理解、掌握、解释、适用上的诸多不便。随着我国企业会计准则体系的国际趋同，会计准则体系得到越来越大范围的认可，加上《企业所得税法》总体上与会计准则求同的精神，税务规范文件向会计准则体系规范靠拢已是一个必然趋势。
　　由于直接沿用会计准则中的“资产”概念，通知的内容也因此得以明细和简化，具体表现为不需要解释“资产”的概念，而直接对会计准则中未予明确的“资产损失”予以界定。通知的第一条即明确：本通知所称资产损失，是指企业在生产经营活动中实际发生的、与取得应税收入有关的资产损失，包括现金损失，存款损失，坏账损失，贷款损失，股权投资损失，固定资产和存货的盘亏、毁损、报废、被盗损失，自然灾害等不可抗力因素造成的损失以及其他损失。
　　如何理解新的“资产”概念？有4个外延值得注意。一是“企业拥有的”，二是“企业控制的”，三是“用于经营管理活动”，四是“与取得应税收入有关”。对这4个外延，应作如下理解。
　　“企业拥有的”，也就是法律上的所有权属于企业。
　　“企业控制的”，这是《企业所得税法》明确的实质重于形式原则的具体应用。即从法律上看某项资产的所有权虽然不属于企业，但是企业能通过各种手段实际控制该资产，并能获取经济利益，那么这个资产也属于税法确认的资产。这个规定主要是为了防止企业利用假租赁等手段实行非商业目的避税。而且，这一规定也是具有排他性的。例如，某资产被1个以上纳税主体所共同控制，就不能把该资产确认为某一个企业的资产。
　　“用于经营管理活动”的规定排除了企业用于职工食堂、医疗等各方面的资产。这些资产既然不属于税法确认的资产，其折旧也就不能作为正常费用在税前扣除，只能作为福利费进行限额扣除。
　　“与取得应税收入有关”这一规定要求形成资产的支出必须与取得应税收入有关系，与取得收入无关的支出不能构成税法意义上的资产。例如：企业购入免费用于公益事业的房屋就不能构成税法确认的资产。
　　作者为北京金华融税务师事务所总经理