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作者：朱旭东 时间：2015-05-21

近日，一境内企业（以下简称“企业”）接到税务部门关于提供对外支付运输费用相关资料时咨询，境外承运方发生与境内及境外运输业务是否产生应税行为。业务内容如下：
企业与外方发生进出口业务，合同规定有关企业与外方之间发生的运输费用由该企业承担，进口业务境外运输业务分为自境外起运地至境外中转口岸，该段运输业务完全由境外运输单位承运（完全发生在境外的这一业务我们简称为“业务1”）；再由境外中转口岸运至中国境内，该段运输业务部分由境外运输单位承运，部分由境内运输单位承运，由境内运输单位承运的，境内运输单位已提供合法有效的运输票据（发生进出中国境内口岸的由境外运输单位承运的业务我们简称为“业务2”）；出口涉及到的物流过程与进口相反。由此产生的运费由企业承担。
以上业务是否产生应税行为，我们以进口运输业务从业务1与业务2两方面作相关考虑，根据以上情况，对于由境内运输企业承运且提供合法有效运输票据的暂且不表，关于业务1与业务2我们分别从流转税与所得税作以下分析：

一、流转税：
业务1：根据财税[2013]106《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》中《营业税改征增值税试点实施办法》第一条规定：在中华人民共和国境内（以下称境内）提供交通运输业、邮政业和部分现代服务业服务（以下称应税服务）的单位和个人，为增值税纳税人。纳税人提供应税服务，应当按照本办法缴纳增值税，不再缴纳营业税。据此我们可知运输业务如属应税业务应当征收增值税，不征收营业税。同时，该实施办法第十条规定，下列情形不属于在境内提供应税服务：
（一）境外单位或者个人向境内单位或者个人提供完全在境外消费的应税服务。
（二）境外单位或者个人向境内单位或者个人出租完全在境外使用的有形动产。
（三）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
业务2：对于业务2我们认为应考虑该业务承运方所在国或地区是否与我国签订税收协定，比如，《内地和香港特别行政区关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的安排》第八条第一款的规定：一方企业在另一方以船舶、飞机或陆运车辆经营海运、空运和陆运运输所取得的收入和利润，该另一方应予免税（在内地包括营业税），根据营改增规定，我们的理解是如果承运方所在地区为香港，则按照税收协定的规定予以免税。当然，免税的前提是要向中国税务机关报送相关资料，办理享受税收协定待遇的备案。

二、根据OECD范本提出，以船舶或飞机从事国际运输取得的利润、以船只从事内河运输取得的利润，应仅由企业的实际管理机构所在国征税。我国已签署的双边协定关于运输条款基本遵循OECD范本所确立的征税原则。如《中新协定》及议定书的规定，缔约国一方企业以船舶或飞机从事国际运输业务从缔约国另一方取得的收入，在另一方免予征税。具体是指：缔约国居民企业以船舶或飞机从事国际运输业务，从中国取得的收入，在中国豁免企业所得税和营业税，由于交通运输业中国已全面实行营改增政策，间接税由营业税改为增值税。因此，豁免的营业税改为增值税。另据了解，对于除泰国、马来西亚、孟加拉、印尼、斯里兰卡、菲律宾以外的国家或地区基本与我国都签订互免企业所得税的避免双重征税协定。同时，国家税务总局公告2014年度37号《国家税务总局关于发布<</SPAN>非居民企业从事国际运输业务税收管理暂行办法>的公告》国际运输业务的范围，是指非居民企业以自有或者租赁的船舶、飞机、舱位，运载旅客、货物或者邮件等进出中国境内口岸的经营活动以及相关装卸、仓储等附属业务。该公告第十二条规定，非居民企业需要享受税收协定待遇的，应在按照国内税法规定发生纳税义务之前或者申报相关纳税义务时，向其登记地主管税务机关备案。另外，该公告第十三条规定，非居民企业未按本办法第十二条规定备案并提交资料的，不得享受税收协定待遇；已经自行享受税收协定待遇的，经主管税务机关责令限期改正仍未改正，又无正当理由的，应补缴税款，并根据税收征管法有关规定处理。
同时，为了促进境内外贸易的繁荣与发展，该公告同时为非居民企业提供一个可享受税收协定待遇的缓冲期，即非居民企业可享受但未曾享受税收协定待遇，且因未享受本可享受的税收协定待遇而多缴税款的，可自结算缴纳该多缴税款之日起三年内向主管税务机关提出追补享受税收协定待遇的要求，并按本办法规定补办备案手续，退还多缴的税款；超过前述规定时限的，主管税务机关不予受理。当然，需要提醒的是，国家税务总局2014年第37号公告仅适用于企业所得税。

综上，我们认为:
1、业务1由于其业务完全发生的境外，不属于境内提供应税服务，不产生流转税纳税义务，所得税应按照税收协定的规定办理备案方可享受税收协定待遇；
2、业务2如果按照税收协定的规定办理备案其流转税与所得税方可享受税收协定待遇，否则，应按照规定履行纳税义务。
特别说明：本文中部分资料来源于
①《非居民税收政策与反避税实务及安全分析》，作者杜秋娟 周秀梅 杨春华。
②国家税务总局2014年第37号公告和财税[2013]106《财政部、国家税务总局关于将铁路运输和邮政业纳入营业税改征增值税试点的通知》
关于支付境外运输费用税收处理