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来源：中国税网《每日税讯》微信平台 作者： 日期：2014-06-30

　　2014年1月28日，国务院发布《关于取消和下放一批行政审批项目的决定》（国发〔2014〕5号）规定，取消了房地产开发企业开发产品成本对象事先备案审批事项。国家税务总局为贯彻国务院文件精神，做好行政审批项目取消的落实和衔接工作，制发了《关于房地产开发企业成本对象管理问题的公告》（国家税务总局公告2014年第35号，以下简称《公告》）。
　　专项报告制：《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》规定，计税成本对象是指企业按照税收规定归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。比如房地产开发项目中既有写字楼、公寓，又有商品房、门面房，其土地、建安、配套设施、各项费用所占比例不同，实现利润差异较大，计税成本对象划分直接影响企业所得税征管。
　　因此，计税成本对象在税收上不但具有空间性，而且具有时间性，涉及计税成本能否扣除，何时扣除问题。《公告》规定，房地产开发企业应依据计税成本对象确定原则确定已完工开发产品的成本对象，并就确定原则、依据，共同成本分配原则、方法，以及开发项目基本情况、开发计划等出具专项报告，在开发产品完工当年企业所得税年度纳税申报时，随同《企业所得税年度纳税申报表》一并报送主管税务机关。如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。其实，房地产开发建设的特点催生了计税成本对象专项报告制，这是因为房地产企业进行的任何一项房地产开发，其建设费用都是为特定的开发项目而发生，有明确的物质承担者，且每一个开发项目都是按特定的设计图纸开发建设，具有单件性的特点。开发项目的单件性特点，决定了房地产企业计税成本对象具有独立的设计文件，独立的工程施工，各项耗费也有特定的承担项目。如：工程招投标所需的施工图预算以单位工程为对象编制，即使采用工程量清单招标的方式，仍遵循施工图预算的编制原理、依据、方法和程序；工程施工、结算也要根据预算执行，具有特定的对象。
　　成本对象管理制度：《公告》规定，房地产开发企业应建立健全成本对象管理制度，合理区分已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象，及时收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料，以备税务机关检查。该条规定是进一步强调了企业所得税课的一般性原则，即：配比原则、合理性原则、相关性原则和真实性原则。对于如何合理区分已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象，笔者认为，房地产企业在归集和分配成本对象时，一要注意完工产品的收入与其成本、费用是否相互配比；二要注意完工和在建项目支出的计算，共同成本的分配方法是否符合一般经营常规和税法的规定。三要注意归集和分配的费用是否与成本对象相关。
　　房地产企业在收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料时，一定要注意和把握证据收集的合法性、合理性以及证据之间的关联性和证明力。合法性是指证据的收集主体、收集程序和证据形式合法；合理性是指收集的证据要符合归集和分配成本对象的客观实际，证据之间必须具有关联性，组合在一起时须形成严密的证据链条；关联性是指证据必须是与成本对象有客观联系的事实，在确认证据是否具有关联性时，要运用逻辑推理和生活经验，进行全面、客观、公正地分析、判断和认定；证据证明力反映证据的客观性、相关性。因此，企业财务人员在收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料时，首先应注意证据的合法性，从证据的取得是否符合法律、法规、规章和司法解释的要求，是否有影响证据效力的其他违法情形等方面进行审查；其次是应当如实反映证据同计税成本对象之间的联系，并据以确定证据在归集和分配的作用，而不能牵强附会地加以联系；再次是收集到的证据须能证明成本对象事实的客观存在，须具备与房地产企业所得税适用的税收法律规定相契合，能对计税成本对象管理的定性起到核心证明。如：房地产企业进行土地征用及拆迁补偿时，支付给被拆迁人的拆迁补偿费可以不需要取得发票，但应收集、整理、保存政府规定的拆迁补偿费标准的文件；被拆迁人签字的收款收据或收条；被拆迁户的门牌号码；被拆迁人与房地产企业签订的拆迁补偿费协议等。
　　后续管理：《公告》规定，主管税务机关应对房地产开发企业报送的成本对象确定专项报告做好归档工作，及时进行分析，加强后续管理。对资料不完整、不规范的，应及时通知房地产开发企业补齐、修正；对成本对象确定不合理或共同成本分配方法不合理的，主管税务机关有权进行合理调整；对成本对象确定情况异常的，主管税务机关应进行专项检查；对不如实出具专项报告或不出具专项报告的，应按《中华人民共和国税收征收管理法》的相关规定进行处理。其中，判定房地产企业成本对象确定或共同成本分配方法是否合理，笔者认为主要是看其成本对象的归集和共同成本的分配方法是否符合一般经营常规，是否符合税法相关规定。具体来说，首先看房地产企业归集和分配的费用承担项目，允许税前扣除的支出是否属于房地产开发活动常规性的支出，确定的计税基础是否符合税法规定。判定是否属于房地产开发活动常规，需要借助社会经验，根据房地产开发的性质、规模、业务范围、活动目的以及可预期效果等多种因素，加以综合考虑与判断，需要一个经济理性的假设，从某种程度上来说，也是留给了税务机关一定的判断权，能增强主管税务机关的能动性。其次是房地产企业在成本对象确定或共同成本分配时发生的合理性支出，应限于其当期税前扣除或者计税基础的必要和正常。必要和正常的支出是房地产开发经营活动所不可或缺的支出，是企业为了获取某种经济利益的流入所不得不付出的代价，而且这种代价是符合一般社会常理的，符合房地产开发活动的一般规律或者情况的支出。对于房地产企业成本对象确定或共同成本分配方法合理性规定，《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发〔2009〕31号）第二十九条规定，共同成本和不能分清负担对象的间接成本，应按受益的原则和配比的原则分配至各成本对象。同时第三十条规定，土地成本一般按占地面积法进行分配；公共配套设施开发成本应按建筑面积法进行分配；借款费用按直接成本法或按预算造价法进行分配；其他成本项目（建筑安装工程费、基础设施建设费和开发间接费）的分配法由企业自行确定。
　　对于房地产企业不如实向主管税务机关出具专项报告或不出具专项报告的，《征管法》第六十二条规定，纳税人未按照规定的期限办理纳税申报和报送纳税资料的，由税务机关责令限期改正，可以处二千元以下的罚款；情节严重的，可以处二千元以上一万元以下的罚款。第六十三条规定，纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证，或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入，或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报，不缴或者少缴应纳税款的，是偷税。对纳税人偷税的，由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金，并处不缴或者少缴的税款百分之五十以上五倍以下的罚款；构成犯罪的，依法追究刑事责任。
　　新旧政策衔接：《公告》规定，本公告施行前房地产开发企业尚未完成开发产品成本对象事先备案的，也按本公告执行。该规定意味着尚未完成事先备案的房地产开发企业必须按照新规定操作，开发产品在2014年完工的应及时向主管税务机关出具专项报告。已事先备案的如确需调整成本对象的，应就调整的原因、依据和调整前后成本变化情况等出具专项报告，在调整当年企业所得税年度纳税申报时报送主管税务机关。房地产开发企业对开发产品成本对象无论是否事先备案，均应建立健全成本对象管理制度，合理区分已完工成本对象、在建成本对象和未建成本对象，及时收集、整理、保存成本对象涉及的证据材料，以备税务机关检查。
　　综上所述，税务总局发布房地产开发企业成本对象管理问题的公告，取消房地产成本对象事先备案制度，改事先备案为事后报告。其出发点是为减少税务行政审批项目，减轻纳税人负担，提高税收管理效能，同时针对开发产品成本对象制定了专门的管理措施，其落脚点是为了做好后续管理衔接，防止企业混淆成本对象导致税收流失。