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　　债务重组，又称债务重整，是指债权人在债务人发生财务困难时，本着友好协商的原则，在法律的监督下，债权人对债务人作出的让步。目前，在税务实务中企业间的债务重组越来越普遍，涉税事项中的计税依据、纳税时间备受关注，在税收征管中债务重组业务的处理显得十分必要。
　　新《债务重组会计准则》对“债务重组”定义为：在债务人发生财务困难的情况下，债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。主要包括：以资产清偿债务、将债务转为资本、修改其他债务条件三种方式组合。根据相关规定，企业债务重组涉及的税种有增值税、消费税、营业税、印花税、土地增值税、契税、企业所得税等。因此，企业发生债务重组时，不仅要作债务重组的会计处理，还要作好涉税的会计处理，而涉税的处理主要是计税依据的确定。
　　流转税和附加税费计税依据的确定
　　债务人的存货抵偿债务时，若抵偿债务的存货属于增值税应税项目，按照《中华人民共和国增值税暂行条例》及其细则的规定，有销售额的按销售额计算缴纳增值税。对视同销售征税而无销售额的按下列顺序确定其销售额：按纳税人当月同类货物的平均销售价格确定。按纳税人最近时期同类货物的平均销售价格确定。按组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：组成计税价格=成本×（1+成本利润率）。征收增值税的货物，同时又征收消费税的，其组成计税价格中应加计消费税税额。
　　若抵偿债务的存货属于消费税应税项目，按照《中华人民共和国消费税暂行条例》及其细则，属于从价计征的，应按同类最高销售价格作为计税依据计算缴纳消费税。属于从量计征的，按移送数量及适用税额计征。
　　债务人的固定资产，无形资产清偿债务时：债务人以固定资产清偿债务时，应正确区分该项固定资产是否属于《中华人民共和国增值税暂行条例》中“销售自己使用过的物品”，是否免征增值税。对于符合免税条件的，无需考虑计税依据问题，对于不符免税条件的，根据《财政部、国家税务总局关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》（财税〔2002〕29号）规定，自2002年1月1日起，一律按4%的征收率计算税额后再减半征收增值税。此笔业务中，应以公允价值换算成不含税额作为计税依据计征增值税，借记“固定资产清理”科目，贷记“应交税金———应缴增值税（销项税额）”科目。
　　债务人用固定资产中不动产及无形资产抵偿债务时，按照《营业税暂行条例》及其细则规定，在中华人民共和国境内转让无形资产或销售不动产的单位和个人，应缴纳营业税。对于纳税时的计税依据，相关规定没有明确，应以公允价值作为转让价值计算缴纳营业税，而不应以不动产净值或无形资产账面价值为计税依据。但对于企业用购置不动产或受让的土地使用权抵债，其计税应依据《财政部、国家税务总局关于营业税若干政府问题的通知》（财税〔2003〕16号）规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
　　在修改其他债务条件下进行债务重组时，新《准则》将“修改其他债务条件后的债权的公允价值”作为债权人重组后债权的账面价值。在这种情况，要根据债务重组协议正确划分将来应收金额中的本金和利息，其中所包含的利息按规定应缴纳营业税。
　　财产行为税的计税依据的确定
　　印花税：在债务重组过程中印花税涉及“购销合同”、“产权转移书据”和“营业账簿”三个税目。根据《中华人民共和国印花税暂行条例》规定，凡发生书立、使用、领受应税凭证的行为，其立合同人、立据人、立账簿人为印花税的纳税义务人。因此，除经法院裁定而发生的债务重组外，债权人、债务人经一定程序达成债务重组的书面协议，依债务重组的方式不同，或属于购销合同，或属于产权转移书据范围，或属于营业账簿范围，或兼而有之，所以，凡发生这类债务重组，均应根据书面协议，按不同方式，不同性质，以及不同的税率分别计算应纳的印花税额。
　　契税：按照《中华人民共和国契税暂行条例》及其细则规定，以房屋、土地权属抵债视同土地使用权，房屋权属转让，其承受人为纳税义务人。因此，债权人即为契税纳税义务人，在办理产权过户手续时，按公允价值缴纳契税。
　　土地增值税：按照《中华人民共和国土地增值税暂行条例》及其实施细则规定，以房地产抵债而发生房地产权属转让的，列入土地增值税的征税范围。税法规定，转让旧房的，应按房屋建筑物的评估价格、取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用及在转让环节缴纳的税金作为扣除项目金额计征土地增值税。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，在计征土地增值税时不允许扣除。因此，在发生这种情况的债务重组时，债务人应按规定计算缴纳土地增值税。  








www.ctaxnews.com.cn 2007.10.29  田丰吉