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　　《财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知》（财税〔2005〕165号）第四条对不得抵扣增值税进项税额的计算划分问题进行了明确：即纳税人兼营免税项目或非应税项目（不包括固定资产在建工程）无法准确划分不得抵扣的进项税额部分，按以下公式计算不得抵扣的进项税额：
　　不得抵扣的进项税额=（当月全部进项税额－当月可准确划分用于应税项目、免税项目和非应税项目的进项税额）×当月免税项目销售额、非应税项目营业额合计÷当月全部销售额、营业额合计+当月可准确划分用于免税项目和非应税项目的进项税额，但对企业部分产品享受增值税先征后返进项税额如何分摊问题，一直以来税法并未明确规定，企业在实际操作中对进项税额进行分摊时参照以上免税项目销售收入进项税金的划分规定来执行，但正是由于现行税法对此未明确，故部分先征后返行业企业可对进项税金分摊上进行筹划，在操作上可对产品进项税额的分摊方法进行选择，目前主要包括按销售收入、产成品数量、产成品成本三种方法进行分摊，其基本思路为将进项税额少分摊在享受先征后返产品上，使其多缴税，后通过财政进行返还，对未享受先征后返的产品通过多分摊进项税从而达到少缴税，因此，在企业纳税总额不变的情况下，通过变更计算方法对进项税金分摊达到节税的目的。
　　《财政部、国家税务总局关于钾肥增值税有关问题的通知》（财税〔2004〕197号）文件规定，从2004年12月1日起，对化肥生产企业生产销售的钾肥，由免征增值税改为先征后返。
　　假定江西省赣州市某化工有限公司从事硫酸钾、盐酸的生产业务，其生产的硫酸钾符合享受增值税先征后返政策，并且其产成品为硫酸钾和盐酸，属于联产品，即原材料、生产工艺均相同，但生产出不同产成品，2006年度销售收入为32826400.45元，其中硫酸钾共销售13309.5吨，销售收入24767311.37元，盐酸共销售19798.97吨，销售收入为8059089.08元；2006年度销项税金为24767311×13%+8059089×17%=4589795.45元；进项税金为964409.93元，产成品中本年收入数量盐酸19085.9吨，金额为6746348.92元，硫酸钾产成品实物数量为14904.25吨，金额为30789942.15元，以下三个方案中分别按销售收入、产成品数量、产成品成本三种方法对进项税额进行分摊。
　　方案一，按产品销售收入分摊进项税金，则硫酸钾分摊进项税金为964409.93×24767311.37÷32826400.45=727641.33元，盐酸分摊的进项税金为964409.93－727641.33=236768.60元；2006年度应纳增值税3625385.52元，其中硫酸钾应纳增值税为24767311.37×13%－727641.33=2492109.14元，盐酸应纳增值税为8059089.08×17%－236768.6=1133276.38元；实际已纳增值税为3625385.52元，其中硫酸钾2539558.67元，盐酸1085826.85元；2006年度应退增值税2492109.14元，已纳增值税与应退增值税相差47449.53元，是由于企业进项税金按月分摊，而本次核查是按年计算分摊，造成的差额是由于企业每月购销不平衡造成的。
　　方案二，按产品数量分摊进项税金，则硫酸钾分摊进项税金为964409．93×14904．25÷33990．15=422881．53元，盐酸分摊的进项税金为964409．93－422881．53=541528.4元，则硫酸钾应纳增值税24767311.37×13%－422881.53=2796868.94盐酸应纳增值税8059089×17%－541528.4=828516.73元。
　　方案三，按产成品金额分摊进项税金，则硫酸钾分摊进项税金为964409.93×30789942.15÷37536291.07=791077.78元，盐酸分摊的进项税金为964409.93－791077.78=173332.15元，则硫酸钾应纳增值税24767311.37×13%－791077.78=2428672.69元；盐酸应纳增值税8059089×17%－173332.15=1196712.98元。
　　方案一、方案二、方案三硫酸钾应缴的增值税分别相差304759.8元、368196.25元、63436.45元，其盐酸应缴增值税分别相差304760元、368196元、63436元。
　　对进项税额进行分摊在实际操作中是按月进行，年终按年销售收入、年产量和年产成品金额对月度分摊的差额进行调整，为方便计算，以上举例均按年对进项税额进行分摊。
　　综上，在该企业缴纳增值税总额3625385．52元不变的情况下，方案一可先征后返增值税额2492109.14元、方案二2796868.94元、方案三2428672.69元，同时盐酸应纳增值税分别为1133276.38元、828516.73元、1196712.98元，故该企业应选择按产成品实物数量进行分摊进项税对企业最有利，以上举例仅说明钾肥生产企业采用方案二最划算，在实际运用中，不同行业企业应结合的实际经营状况，选择对自身最有利的计算方法对进项税额进行分摊，从而达到利润最大化目标。  



  
   www.ctaxnews.com.cn 2007.07.09  王景云