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　　在原“两法”分立的企业所得税制度下，内外资企业在成本费用等扣除方面的规定存在诸多差异，如在工资、广告费、业务宣传费、公益性捐助等方面，外资企业实行据实扣除制度，但对内资企业则规定了诸多的扣除限额，如广告费用不得超过年销售收入净额的2%，仅可扣除计税工资等。税前费用扣除办法和标准的差异，是造成内外资企业税负差异的重要因素。因此，统一税前扣除政策也成为统一企业所得税法的重要内容。
　　一、新《企业所得税法》中的税前扣除政策
　　在新《企业所得税法》中，对企业实际发生的各项支出扣除政策进行了统一和规范。如在第二章中明确规定了费用扣除的范围，并明确规定了企业实际发生的有关固定资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产和存货等方面的支出扣除。
　　新《企业所得税法》规定，企业实际发生的与经营活动有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，可以在计算应纳税所得额时进行扣除。由此肯定了凡是与企业生产经营有关的费用、支出均可以据实予以扣除。对原企业所得税制度下内外资企业不同的扣除办法，新《企业所得税法》也予以统一的规范，这主要包括：
　　（1）统一工资的扣除标准，取消对内资企业的计税工资的限制，规定可以按企业和单位实际发放的工资予以据实扣除。
　　（2）统一捐赠的扣除办法，提高公益性捐赠的扣除标准，规定企业的公益性捐赠，在其年度利润总额12%以内的部分，准予扣除。同时规定不得扣除公益性捐赠以外的捐赠支出。
　　（3）统一并提高研发费用的扣除标准。新《企业所得税法》规定，企业为开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以加计扣除。
　　除此以外，新《企业所得税法》还对不得扣除的支出、不得计算折旧和摊销的费用等作出了统一的规定。
　　二、统一后的税前扣除政策对企业发展的影响
　　统一后的税前扣除政策有利于企业在生产经营过程中所发生的费用、成本得到实际的扣除，有利于以实际净所得衡量企业的税收负担能力，真正实现企业的税收公平。但税前扣除政策的统一，对内外资企业发展的影响仍有所不同。
　　对于内资企业而言，新《企业所得税法》统一税前扣除标准后，改变了以前的费用限额扣除方式，取消了计税工资的限制，提高了捐赠支出的税前扣除标准等，企业生产、经营过程中发生的成本、费用能够得到据实的扣除，提高了内资企业可以进行税前扣除的成本、费用，增加了税前扣除总额，其应纳税所得额有所降低，实际上降低了企业的税收负担。通过统一税前费用扣除、降低内资企业的税收负担，一方面，内资企业的税后利润有所提高，有利于企业扩大其生产规模；另一方面，实现内外资企业之间的公平税收负担，可以促进平等的市场竞争环境的形成，促进内资企业的发展。
　　对外资企业而言，“两法”
　　合并之前适用据实扣除方式的部分费用改为限额扣除方式，如公益性捐赠仅在其年度利润总额12%以内的部分可以得到扣除。因此，统一税前扣除政策后，外资企业的税前扣除总额有所下降，其应纳税所得额有所提高，其实际的税收负担略有增加。外资企业不能凭借其在税前扣除方面的特别待遇而处于优势的竞争地位，必须凭借企业自身的经营与内资企业展开竞争。但统一后的税前扣除政策在一定程度上也扩大了外资企业的费用扣除范围，如原可抵扣其实际发生额50%的企业研发费用则可以加计扣除，这有利于外资企业的高新技术的研究和开发，有利于提高外资企业的科技竞争力，促进其参与全球市场的竞争。
　　作者：北京大学法学院博士研究生  



  
   www.ctaxnews.com.cn 2007.03.21  汤洁茵

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统一企业所得税有利于形成公平市场竞争环境   
   www.ctaxnews.com.cn 2007.03.21  林琼华
   
   
　　《中华人民共和国企业所得税法》（以下称《企业所得税法》）对企业所得税的适用进行了统一的规定，这一重大变化，是我国社会主义市场经济发展的必然需求。
　　一、多元化的企业所得税：被蚕食的税收公平
　　在原有的企业所得税模式下，存在着内资企业与外资企业、民营企业与国有企业的双重不公平。
　　一方面，我国对外资企业适用1991年第七届全国人民代表大会第四次会议通过的《外商投资企业和外国企业所得税法》，对内资企业适用1993年国务院颁布实施的《企业所得税暂行条例》。两者在实际税率、税前扣除标准、税收优惠等方面均存在差异。尽管这些差异曾经为改革开放、吸引外资、促进经济发展作出了重大贡献，但随着我国经济的发展和加入世贸组织后过渡期的结束，这种安排已经不适应新形势的要求，使内资企业的实际税负高出外资企业，在市场竞争中处于不利地位。
　　另一方面，同国有企业相比，民营企业在企业所得税上，税前可扣除费用较少，享受税收优惠限制较多，造成民营企业实际税负较高，处于不公平的税收环境中。尽管2005年国务院已发布《关于鼓励支持和引导个体私营等非公有制经济发展的若干意见》，但在税法方面仍显不足。
　　这种由于资金来源和企业所有制性质不同导致的税负差异，人为形成了内资、外资企业，民营、国有企业在市场竞争中的不平等地位，有违我国入世承诺的国民待遇原则和税法的公平原则。
　　二、统一企业所得税：迈出公平的第一步
　　《企业所得税法》对企业所得税规定的统一，具体体现在以下四个方面。第一，统一适用。内资企业和外资企业，除个人独资企业和合伙企业外，统一适用该法，依照该法的规定缴纳企业所得税。第二，统一税率。将税率统一为25%，同时规定了两档特别税率：对符合规定的小型微利企业实行20%的照顾性税率、对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率。第三，统一税前扣除办法、提高了税前扣除标准。就工资、捐赠、研发费用、广告费等费用的扣除进行了统一。第四，统一税收优惠。建立“产业优惠为主，区域优惠为辅”、“间接优惠为主，直接优惠为辅”的新税收优惠体系，对国家重点扶持和鼓励发展的产业和项目给予优惠。
　　税法的公平原则，要求在税收法律关系中，纳税人地位平等，根据其经济负担能力承担相应的纳税义务，这也是宪法平等权在税收领域的重要体现。以上的“四个统一”不仅符合税收公平的横向要求，使各经济条件相同的企业负担相同的税负，满足了形式上的平等；也符合税收公平的纵向要求，考虑到了小型微利企业、高新技术企业等企业在发展过程中的特殊性，在税负上作了区别对待，实现了实质上的平等。这些都标志着《企业所得税法》已经迈出了实现税收公平的第一步。
　　三、统一企业所得税：创造公平市场竞争环境
　　税收制度的统一是保障企业竞争起点公平的关键，因此企业所得税的统一，对创造我国公平市场竞争的影响是深远的。
　　第一，内外资企业税负统一，有助于改变内资企业普遍存在的成本费用补偿不足、影响企业实际经营的情况，使内外资企业居于平等的竞争地位，有利于减少税收对于市场竞争的扭曲作用，从而促进公平市场的形成和发展。
　　第二，国有企业和民营企业间差别性税收待遇的取消、对小型微利企业和高新技术企业的特殊照顾，有效弥补了民营企业在资金和人才上的不足，增强了其市场竞争力，促进科技进步，有助于形成民营企业、国有企业公平竞争的良好氛围。
　　第三，企业所得税的统一，有助于减少过去由于不同企业间税负差异大而引发的一系列税负攀比心理和行为，引导企业诚信经营、正当竞争。
　　第四，统一的《企业所得税法》的实施，为社会主义市场经济公平竞争环境的建立打造了基础性平台，是对WTO国民待遇原则的有力实践，有助于树立我国积极的国际形象，推动民营企业、国有企业“走出去”，实现民族产业国际化与国际产业本土化的良好互动和发展。
　　作者：北京大学法学院硕士研究生