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　　近日，国家税务总局下发了《关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发〔2006〕187号，以下简称《通知》），规定从2月1日起，符合清算条件的房地产开发企业要进行土地增值税清算。1月17日，沪深两市房地产板块股价经历了疾风暴雨式的下跌，数十只房地产股票跌停。市场如此剧烈的反应令各方始料不及。
　　那么，土地增值税究竟是一个什么样的税种？什么样的房地产企业要进行土地增值税清算？土地增值税清算会给房地产企业及房地产市场带来什么样的影响？
　　开征13年，土地增值税并非新税种
　　据悉，土地增值税并不是一个新税种，从1994年1月1日起在全国开征，至今已经有13年了。
　　记者在采访中了解到，土地增值税实际上是一个调控税种。当年国家开征土地增值税，主要是想运用税收杠杆引导房地产经营的方向，规范房地产市场的交易秩序，合理调节土地增值收益分配，维护国家权益，促进房地产开发的健康发展。
　　据介绍，改革开放前，我国土地管理制度一直采取行政划拨方式，土地实行无偿无限期使用，但不允许买卖土地。1987年，国家对土地使用制度进行改革，实行国有土地使用权的有偿出让和转让后，极大地促进了房地产业发展和房地产市场的建立，对提高土地使用效益，增加国家财政收入，改善城市基础设施和人民生活居住条件，以及带动国民经济相关产业的发展都产生了积极作用。但是，由于有关土地管理的各项制度滞后，以及行政管理上的偏差，在房地产地产业发展中也出现了一些问题。特别是1992年及1993年上半年，部分地区出现了房地产持续高温，炒买房地产情况严重，使得很多资金流向了房地产，浪费了国家的资源和财力，国家土地资金收益大量流失，冲击和危害了国民经济的协调健康发展。为扭转这一局面，国家采取了一系列宏观调控措施，其中一项就是开征土地增值税。
　　国家税务总局的有关人士告诉记者，1993年12月13日，国务院发布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例》（以下简称《条例》），规定凡转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的行为都应缴纳土地增值税。其后，财政部又于1995年1月27日颁布了《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《细则》），明确了具体的征收办法。
　　国家税务总局的有关人士说，土地增值税最大的特点有两个。一是只对转让的房地产征收土地增值税，不转让的不征税。如房地产的出租，虽然取得了收入，但没有发生房地产的产权转让，就不属于土地增值税的征收范围。二是只对转让房地产并取得了收入的纳税人征税，对虽发生了转让行为但未取得收入的不征税。比如，通过继承、赠与方式转让房地产的，虽然发生了转让行为，但未取得收入，就不能征收土地增值税。
　　土地增值税以转让房地产的增值额为计税依据，实行4级超率累进税率，即增值额未超过扣除项目金额50％的部分，税率为30％；增值额超过扣除项目金额50％、未超过扣除项目金额100％的部分，税率为40％；增值额超过扣除项目金额100％、未超过扣除项目金额200％的部分，税率为50％；增值额超过扣除项目金额200％的部分，税率为60％。之所以如此，就是要对增值率高的多征税，增值率低的少征税，以充分体现对过高增值收益进行有效调节的作用。
　　土地增值税清算一直没有统一办法
　　既然已经开征了13年，为何人们感觉受土地增值税的影响不大呢？
　　记者在采访中了解到，一个重要的原因在于，房地产开发项目的开发周期一般都较长，少则2年~3年，多则5年~10年，甚至更长，不少项目还采取分期开发或滚动开发的方式，清算的条件一直不成熟。
　　国家税务总局有关人士告诉记者，针对房地产开发项目建设周期长的特点，《细则》第十六条规定，“纳税人在项目竣工结算前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定”。
　　此前，对于土地增值税的征收，我国大部分地区的税务部门基本上要求房地产企业按照预销售商品房收入0.5%～2%的比例进行预征。在具体的清算办法上，一直没有一个全国统一的规定。
　　某会计师事务所的张先生对记者说，虽然税务部门对房地产开发企业采取“先预征、后清算、多退少补”的征收方式，但由于计算和征收复杂，很少有企业会在项目竣工时主动去进行清算。而且，一些房地产企业的账目比较混乱，更不会主动去进行清算。即使是土地增值税预缴额高于其实际税负水平，也因为采取此项行动的期望收益不足以抵消其可能受到的处罚，纳税人也不愿在工程完工后再去做费力不讨好的清算工作。
　　有开发商向记者透露，为了避免遭遇土地增值税清算带来的成本增加，本应该结算销户的房地产开发项目公司多采取放任搁置的办法，以此规避补缴结算税额与预征税额的差额。
　　《通知》细化清算办法，可操作性加强
　　记者在采访中了解到，国家税务总局此次下发的《通知》是在吸收一些地方开展清算工作经验的基础上，按照《条例》和《细则》的相关规定，提出了加强清算管理的指导性意见，规范了清算的操作程序，明确了清算的条件和有关征管问题。业内人士表示，《通知》与过去规定最大的区别在于，具体明确了土地增值税清算的单位、清算的条件。
　　据介绍，过去土地增值税结算一般以开发项目公司注销税务登记作为结算节点，也就是说，只要项目公司不注销，公司就可以长期不进行土地增值税的结算。而此次《通知》明确规定，土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。
　　国家税务总局有关人士告诉记者，此次《通知》对土地增值税的清算条件作了具体规定：房地产开发项目全部竣工、完成销售的，整体转让未竣工决算房地产开发项目的，直接转让土地使用权的，纳税人符合上述三种情形之一都应进行土地增值税的清算。同时，对于已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的，取得销售（预售）许可证满3年仍未销售完毕的，纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的以及省税务机关规定的其他情况，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。
　　如果没有设置账目或账目混乱的房地产开发企业如何进行清算呢？这位人士说，此次《通知》规定了土地增值税的核定征收范围：因未设置账、擅自销毁账簿、拒不提供纳税资料、账目混乱或者资料不全等造成的难以确定转让收入或扣除项目金额情况，以及未按照规定期限办理清算手续、逾期不清算等行为，税务机关可以参照与其开发规模和收入水平相近的当地企业的土地增值税税负情况，按不低于预征率的征收率核定征收土地增值税。
　　特别值得注意的是，税务机关可以采信中介机构出具的《土地增值税清算税款鉴证报告》。
　　计算土地增值税额别忘了扣除项目
　　土地增值税按纳税人转让房地产取得的收入减除取得土地使用权所支付的金额、开发土地的成本和费用、新建房及配套设施的成本和费用、转让房地产有关税金等扣除项目后的余额计征。因此，如何计算增值额很关键。
　　业内人士说，计算增值额需要把握两个方面：一是转让房地产的收入，二是扣除项目金额。转让房地产的收入包括货币收入、实物收入和其他收入，即与转让房地产有关的经济利益。房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。
　　按《条例》及《细则》规定，扣除项目主要有以下几项。一是取得土地使用权所支付的金额。包括纳税人为取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定交纳的有关费用。二是开发土地和新建房及配套设施的成本。包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共设施配套费、开发间接费用。这些成本允许按实际发生额扣除。三是开发土地和新建房及配套设施的费用，主要指销售费用、管理费用、财务费用。四是旧房及建筑物的评估价格。指在转让已使用的房屋、及建筑物时，由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价值，并由当地税务机关参考评估机构的评估而确认的价格。五是与转让房地产有关的税金。这是指在转让房地产时缴纳的营业税、城市维护建设税、印花税。因转让房地产缴纳的教育费附加，也可视同税金予以扣除。六是加计扣除。对从事房地产开发的纳税人，可按取得土地使用权所支付的金额与房地产开发成本之和加计20%扣除。
　　国家税务总局有关人士提醒说，纳税人进行清算时，要扣除取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、费用及与转让房地产有关税金，须提供合法有效凭证，不能提供合法有效凭证的不予扣除。因此，纳税人平时要保管好这些凭证。
　　房地产开发商可能遭遇成本压力
　　土地增值税清算管理方式的规范是否增加房地产开发企业土地增值税税负？会严重影响到当前房地产开发企业的利润空间吗？
　　联合证券行业分析师鱼晋华认为，土地增值税的严格清算管理对房地产开发企业的影响不均，行业龙头的高成长不会改变。鱼晋华表示，如果该政策执行到位，带来的直接影响将是行业的利润率水平降低。
　　鱼晋华测算，房地产开发企业在缴纳了土地增值税后，行业平均的销售净利润率将下降3个百分点左右。但她认为，即使房地产开发行业的平均利润率下降3个百分点，和其他行业尤其是传统行业比较，房地产行业利润率仍然充满吸引力。
　　中原证券研究所顾彦冰则表示，此次政策对房地产开发企业的业绩影响并不大。由于政策从源头上堵死了一些房地产开发商为延缓纳税而采取拖延清算土地增值税的途径，可能对这些企业的资金周转产生一定影响，但业绩影响有限。
　　中投证券的分析师李少明认为，土地增值税政策的再次强调不会根本改变房地产行业长期发展趋势。上述政策影响的是开发项目毛利率在30%以上的公司，对毛利率超过30%的项目，对超过的部分要增收增值税，超过幅度不同增收幅度也不同。对毛利率在30%以下的公司没有影响，对开发别墅高档房项目影响可能较大。不过他强调，由于“两法”合并即将完成，内资房地产公司的所得税率将下降，由此还会带来房地产公司净利润的提升，因此基本上可以抵消掉高毛利率水平带来的增值税提升的影响。
　　记者在采访中了解到，相当一部分专业人士认为，有关土地增值税的清算管理，稍后各省还会有更加详细的清算办法出台。因此，究竟会如何征缴，政策落实到哪一步，只有在清算办法出台之后才能作出明确判断。
　　房价由供求关系决定
　　土地增值税清算政策落实后，对于普通消费者来说，他们最担心的是开发商会不会再次把亏空转嫁到房价上。新浪网所作的调查表明：75%的网民认为，落实土地增值税会推高房价，91%的网民认为开发商会向消费者转嫁成本。
　　对此，国家税务总局有关人士表示，土地增值税实质上是对开发商转让房地产后获取的增值收益进行特殊调节的税种，类似于所得税等直接税，税负由房地产企业直接承担，不会转嫁到房价中。
　　这位人士解释说，从征管上看，土地增值税是对开发企业销售房地产取得的增值额计征的，即在开发企业售房并取得售房款后才能计算出增值额并计算应纳税额。因此，对已购房者来说，由于他已交纳了购房款，开发公司是不可能再将土地增值税转嫁给购房者的。进行土地增值税清算，如果已预征的税款大于清算的应纳税款，则需要退税；如果已预征的税款小于清算应纳税款的，则需要房地产开发企业补足应缴纳的土地增值税税款。这样，影响的是开发企业的利润。
　　另外，由于房地产价格主要由市场的供求关系决定，开发企业能否通过提高售价得到更多的回报，则由市场的供求关系决定。如果开发企业提高房屋售价，在房地产开发成本、费用等扣除项目金额不变的情况下，实际上是加大了增值额，增值额与扣除项目的比率也有可能提高，相应要多缴纳土地增值税。因此，开发企业会权衡利弊，综合考虑这些因素。
　　有关专家认为，因为按照《细则》的规定，纳税人建造普通标准住宅出售的，增值额未超过扣除项目金额20%时，免征土地增值税，所以土地增值税的清算，将促使更多手中有土地或准备拿地的开发商来开发小面积、低总价的普通住宅，满足更多普通消费者的需求，从而稳定房价。  









www.ctaxnews.com.cn 2007.01.29  闵丽男