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  www.jsgs.gov.cn    2007年12月26日 22:42:58  编辑：金冈  来源： 中国税务报  

　　“如今企业间关联交易非常普遍，而新《企业所得税法》出于反避税目的，规定一定情况下可以对纳税人的关联业务进行特别纳税调整，具体怎样调整？新所得税法下企业应该怎样开展关联业务才能规避涉税风险？”最近，一些纳税人拨打江西萍乡12366纳税服务热线，就新《企业所得税法》实施后如何开展关联业务进行询问，坐席员结合相关政策作了详细而全面的解答。

　　新《企业所得税法》（以下简称“新所得税法”）第四十一条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。这种调整被称为“特别纳税调整”，是指税务机关出于实施反避税目的而对纳税人特定纳税事项所作的税务调整，包括针对纳税人转让定价、资本弱化、避税港避税及其他避税情况所进行的税务调整。有些企业违背独立核算原则，利用关联交易来减轻或免除应承担的税负。例如，甲企业适用较高的33％企业所得税税率，关联企业乙适用20％的所得税率。为了降低甲企业的税收负担，乙企业将甲企业的产品采取低价销售给乙企业的做法，减少了甲企业的利润，增加乙企业的利润。这种关联交易转移利润的做法，将要被税务机关视为避税予以纳税调整。

　　特别纳税调整不同于一般纳税调整，一般纳税调整是指按照税法规定在计算应纳税所得额时，如果企业财务、会计处理办法同税收法律、行政法规的规定不一致，应当依照税收法律、行政法规的规定计算纳税所作的税务调整，并据此重新调整计算纳税。如国债利息收入，会计上作为收益处理，而按照税法规定作为免税收入，在计算缴纳企业所得税时需作纳税调整。

　　特别纳税调整时，还涉及一个重要的概念，即独立交易原则。独立交易原则亦称公平独立原则、公平交易原则、正常交易原则等，是指完全独立的无关联关系的企业或个人，依据市场条件下所采用的计价标准或价格来处理其相互之间的收入和费用分配的原则。独立交易原则目前已被世界大多数国家接受和采纳，成为税务当局处理关联企业间收入和费用分配的指导原则。现行所得税法就此也有专门规定，内资所得税相关法规规定，纳税人与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。外资企业与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用。不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税所得额的，税务机关有权进行合理调整。

　　新修订的《关联企业间业务往来税务管理规程》（国税发〔2004〕143号）就关联企业之间有形财产购销业务转让定价的调整方法规定如下：

　　（一）按独立企业之间进行相同或类似业务活动的价格进行调整。即将企业与其关联企业之间的业务往来价格，与其与非关联企业之间的业务往来价格进行分析、比较，从而确定公平成交价格。

　　（二）按再销售给无关联关系的第三者价格所应取得的利润水平进行调整。即对关联企业的买方将从关联企业的卖方购进的商品再销售给无关联关系的第三者时所取得的销售收入，减去关联企业中买方从非关联企业购进类似商品再销售给无关联的第三者时所发生的合理费用和按正常利润水平计算的利润后的余额，为关联企业中卖方的正常销售价格。

　　（三）按成本加合理费用和利润进行调整。即将关联企业中卖方的商品（产品）成本加上正常的利润作为公平成交价格。

　　（四）其他合理的方法。在上述三种调整方法均不能适用时，可采用其他合理的替代方法进行调整，如可比利润法、利润分割法、净利润法等。经企业申请，主管税务机关批准，也可采用预约定价方法。

　　《规程》同时规定，对关联企业之间融通资金的利息参照正常利率水平进行调整。对债权人向他人借入资金后再转贷给债务人的融资业务，可按债权人实际支付的利息加所支出的成本或费用和合理的利润，作为正常利息。对关联企业之间的劳务费用参照类似劳务活动的正常收费标准进行调整。对关联企业间以租赁等形式提供有形财产的使用权而收取或支付的使用费（租金）的调整为：采用在相同或类似情况下，按与非关联企业之间提供使用相同或类似的有形财产，所收取或支付的正常费用调整；提供方向他人承租后转租给使用方收取的使用费（租金），可按提供方实际支付租赁费或使用费加上提供方所支出的成本或费用和合理利润，作为正常使用费认定；根据租赁费的构成要素，还可以采用财产的折旧加合理的费用和利润作为正常使用费，据以进行调整。

　　“假如某跨国公司在中国拥有一家正处于免税期最后一年的生产性外商投资企业，此外还有一家适用税率为33％的关联商业企业。由于该生产性外商投资企业目前有大量存货，有些产品按计划将在明年以后才销售。这家跨国公司现在想采取的策略是：生产性外商投资企业尽快将存货销售给关联商业企业，今年实现收入，享受免税优惠；关联商业企业购进产品后，可以按照正常销售计划在明年以后销售，实现的收入按照25％税率纳税。这种操作是否可行呢？”纳税人问。

　　坐席员回答：“在没有合理商业目的的前提下，如关联商业企业仅仅是以存货的方式保存过渡，且销售时也是按原价销售，则这种策略是行不通的。新所得税法第四十七条规定，企业实施其他不具有合理商业目的的安排，而减少其应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整。第四十八条规定，税务机关依照本章规定作出纳税调整，需要补征税款的，应当补征税款，并按照国务院规定加收利息。因此，只有在存在合理的商业目的以及合理的定价的前提下，这种安排才对两家企业都有好处。”

　　坐席员补充道，防止企业通过关联交易、资本弱化等手段避税，是近年来税务当局非常关注的课题，新所得税法对此也有具体的阐述和规定，第四十六条增加了防止资本弱化的规定，即企业从其关联方接受的债权性投资与权益性投资的比例超过规定标准而发生的利息支出，不得在计算应纳税所得额时扣除。关联双方将投资资金转化为借贷支出的做法，将会受到税务严格的限制和管理。为了使税务机关在掌握关联交易方面更加主动，新企业所得税法要求企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应当就其与关联方之间的业务往来，附送年度关联业务往来报告表。

　　“那么，新所得税法下企业开展关联业务应该怎样规避涉税风险？”纳税人进一步询问。

　　坐席员解释道，按照新所得税法规定，关联企业可采用预约定价的形式规避涉税风险。关联企业间业务往来预约定价的税收管理是指，纳税人与其关联企业间在有形财产的购销和使用、无形财产的转让和使用、提供劳务、融通资金等业务往来中，申请预先约定关联交易所适用的转让定价原则和计算方法，用以解决和确定在未来年度关联交易所涉及的税收问题时，各级主管税务机关和纳税人按照自愿、平等、守信原则，依本规则所进行的会谈、审核和评估、磋商、预约定价安排的拟定和批准，以及监控执行等项具体管理工作。这是国际通行的一种转让定价调整方法。新所得税法第四十二条规定，企业可以向税务机关提出与其关联方之间业务往来的定价原则和计算方法，税务机关与企业协商、确认后，达成预约定价安排。按照国家税务总局《关联企业间业务往来预约定价实施规则》（试行）》（国税发〔2004〕118号）规定，预约定价安排一般仅适用于自纳税人提交正式申请年度的次年起2个~4个未来连续年度的关联企业间业务往来。

　　坐席员最后提醒纳税人：“以前反避税主要是针对外资企业进行，两法合并后，新所得税法自然也适用内资企业，反避税也将逐渐会延伸到内资企业。因此，内资企业应提早进行积极预防和安排。”  

   来源：中国税务报   2007.05.21  陈萍生，孙百梅