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　　“你好！我是一家企业的财务人员，企业投资成立了一家子公司。有朋友告诉我，新《企业所得税法》将小型微利企业减按20％税率征税列入了税收优惠政策中，对我们投资企业来说是一个利好，我不明白其中的关系，能请你详细解释一下吗？”最近，有纳税人拨打江西萍乡12366纳税服务热线询问，坐席员结合相关政策，举例向纳税人作了细致而全面的解答。
　　新《企业所得税法》（以下简称新法）将小型微利企业减按20％税率征税列入了税收优惠政策中，新法第二十八条规定，符合条件的小型微利企业，减按20％的税率征收企业所得税。这与现行企业所得税法规定的微利企业实行两档照顾性税率相比，除了税率上的差别外，对投资企业同样也有所得税优惠的意义。
　　按照我国所得税法规定，投资企业从被投资企业分回税后利润，需要按照税率差决定是否补税。如果投资企业所得税税率高于被投资企业适应的所得税税率，则要按照税率差补缴所得税；如果双方所得税税率相同，即使被投资方享受所得税减免优惠，也不需要补缴税款。国家税务总局《关于企业股权投资业务若干所得税问题的通知》（国税发〔2000〕118号）规定，企业的股权投资所得是指企业通过股权投资从被投资企业所得税后累计未分配利润和累计盈余公积金中分配取得股息性质的投资收益。凡投资企业适用的所得税税率高于被投资企业适用的所得税税率的，除国家税收法规规定的定期减税、免税优惠以外，其取得的投资所得应按规定还原为税前收益后，并入投资企业的应纳税所得额，依法补缴企业所得税。新法与现行税法的主要区别正在于此，将20％税率设定为税收优惠，就可以避免投资企业承担补税的负担。
　　比如，甲公司投资成立一家全资子公司乙公司，2008年后，甲乙两公司所得税适用税率均为25％。假设乙公司2008年实现利润10万元，符合微利企业条件，按20％缴纳所得税2万元，税后利润为8万元，全部分回甲公司。
　　我们可以分两种情况来对比分析：一是20％税率按照新法规定，视为税收优惠处理。乙公司虽然按20％税率纳税，但由于享受税收优惠政策，税收上视同已经按25％税率纳税，分回8万元税后利润不需要补税。二是20％税率不作为税收优惠，而是视为低税率处理。
　　由于乙公司适用的所得税税率为20％，而甲公司适用的税率为25％，因此甲公司分回8万元股利时，需要按照税率差补税为：80000÷（1－20％）×（25％－20％）＝5000（元）。显然，税收优惠税率不仅对被投资企业优惠，对投资企业也是有利的。
　　按税率差补税的征税方法符合国际惯例，它不仅适用于国内投资企业，也同样适用于境外投资企业。上例中，假如甲企业为境外企业（非居民企业），该企业所在国所得税税率为30％。在处理税后利润分配时，甲公司所在国同样会视同乙公司适用的税率为25％，认同甲企业分回的8万元股利是按照25％缴纳的税后收益，只需要补缴5％税率差的税收5000元，而不是按照10％的税率差补缴10000元税款。这其中认可享受的5％税率优惠，税收管辖上称之为“税收饶让（或饶让抵免）”，是指来源国为鼓励外国投资者投资的积极性，在法定征税的范围内给予一定的税收减免优惠，居住国在征税中视为已在来源国纳税而给予免征税的措施。
　　同样道理，我国企业在境外投资有分回股利时，如果被投资企业所在国有税收优惠（不仅仅是税率优惠），也是按照税收饶让原则处理。财政部、国家税务总局《境外所得计征所得税暂行办法（修订）》（财税字〔1997〕116号）规定，纳税人境外投资、经营活动按所在国（地区）税法规定或政府规定获得的减免所得税，应区别不同情况按以下办法处理：（一）纳税人在与中国缔结避免双重征税协定的国家，按所在国税法及政府规定获得的所得税减免税，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已缴所得税进行抵免。（二）对外经济合作企业承揽中国政府援外项目，当地国家（地区）的政府项目、世界银行等世界性经济组织的援建项目和中国政府驻外使、领馆项目，获当地国家（地区）政府减免所得税的，可由纳税人提供有关证明，经税务机关审核后，视同已缴所得税进行抵免。
　　例如，我国境内甲企业2008年在A国投资设立乙企业，A国所得税税率为30％。按照A国税收政策规定，投资前两年所得税按税率减半征收，适用税率为15％。2008年度，乙企业实现所得100万元，缴纳所得税15万元（100×15％），税后利润85万元全部分回甲企业。我国企业适用25％的所得税税率。
　　在计算甲企业分回此项所得时，按照我国税法规定，虽然乙企业实际缴纳所得税15万元，但是减免税的15万元视同缴纳，乙企业在A国缴纳所得税合计视为30万元。此外，按照新法规定，乙企业100万元所得按照我国税法规定，应该缴纳所得税25万元，因此只能抵扣25万元，剩余5万元可以留待以后年度按规定抵补。也就是说，该项分回所得不需要再在我国补税。新法第二十三条规定，企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：（一）居民企业来源于中国境外的应税所得；（二）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。
　　如果我们不注意税收减免优惠可以视同缴纳的话，就会出现错误的补税结果。上例中，如果按照实际缴纳的计算，甲企业分回85万元股利所得按照我国税法计算抵免限额为25万元，则实际缴纳15万元予以抵免，就出现了还需要补税10万元的错误结果。所以，分清被投资企业是适用低税率还是税收优惠，对投资企业特别是境外投资企业而言，是一个需要关注的问题。  




  www.ctaxnews.com.cn 2007.06.18  陈萍生，陈飞鸿