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来源：中汇十堰分所 作者：纪宏奎

时间：2022-06-25

　　实务中，对企业已发生的成本费用由于各种原因，财务未及时入账，导致当年度未抵扣增值税，也未企业所得税税前扣除。属于以前年度发生的成本费用应当如何财税处理?

　　一、属于以前年度成本费用未抵扣的增值税处理。原来，对于增值税专用发票规定有认证抵扣期限，但是现在已经取消，不再有时间限制了。《国家税务总局关于取消增值税扣税凭证认证确认期限等增值税征管问题的公告》(国家税务总局公告2019年第45号)第一条规定：增值税一般纳税人取得2017年1月1日及以后开具的增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、机动车销售统一发票、收费公路通行费增值税电子普通发票，取消认证确认、稽核比对、申报抵扣的期限。纳税人在进行增值税纳税申报时，应当通过本省(自治区、直辖市和计划单列市)增值税发票综合服务平台对上述扣税凭证信息进行用途确认。因此，费用类专票未抵扣未使用，现在要抵扣税额，是完全可以的。

　　二、属于以前年度成本费用的税前扣除。企业所得税的税前扣除，除有特殊规定外，均遵循“权责发生制原则”，因此，对于跨年度的费用发票该如何进行账务处理与税前扣除，需要按照“权责发生制原则”结合实际情况分析后处理。根据《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》(国家税务总局公告2012年第15号)第六条“对企业发现以前年度实际发生的、按照税收规定应在企业所得税税前扣除而未扣除或者少扣除的支出，企业做出专项申报及说明后，准予追补至该项目发生年度计算扣除，但追补确认期限不得超过5年。企业由于上述原因多缴的企业所得税税款，可以在追补确认年度企业所得税应纳税税款中抵扣，不足抵扣，可以向以后年度递延抵扣或申请退税。亏损企业追补确认以前年度未在企业所得税前扣除的支出，或盈利企业经过追补确认后出现亏损的，应首先调整该项支出所属年度的亏损额，然后再按照弥补亏损的原则计算以后年度多缴的企业所得税款，并按前款规定处理。

　　举例：企业在2021年12月投放了宣传广告，按照合同约定应该在12月31日支付广告费，电视台并在12月31日前开出增值税专用发票。但是，由于企业年末资金紧张，未能按时支付广告费，电视台虽然在12月31日开出了增值税专用发票，因为没有收到款项，就没有将发票递交给企业，企业是在2022年1月30日支付款项后才收到的发票。对于企业所得税的税前扣除，第四季度预缴企业所得税时，虽然暂时没有收到发票，但是可以按照会计核算进行税前扣除;在企业所得税年度汇算时，由于已经在5月31日收到了发票，依然可以税前扣除。

　　应当注意例外情形，企业所得税税前扣除并非完全是权责发生制，比如，根据《企业所得税法实施条例》(国务院令第512号)第三十五条的规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。同时根据《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》(国家税务总局公告2011年第34号)第六条的规定，企业当年度实际发生的相关成本、费用，由于各种原因未能及时取得该成本、费用的有效凭证，企业在预缴季度所得税时，可暂按账面发生金额进行核算;但在汇算清缴时，应补充提供该成本、费用的有效凭证。因此，企业在汇算清缴时仍未实际缴纳的社会保险费及住房公积金不得在企业所得税税前扣除。也就是说，保险费的税前扣除是执行“收付实现制”，属于以前年度应扣未扣的保险费用，在实际缴纳年度税前扣除，而不需要追索调整。

　　三、属于以前年度成本费用的会计处理。对于执行《企业会计准则》的企业，由于以前年度成本涉及到企业以前年度损益，因此企业在本年进行结账时，成本以及调账时所涉及的损益类科目都需要通过“以前年度损益调整”的会计科目进行处理，最后还需要将“以前年度损益调整”科目中的余额结转到“利润分配——未分配利润”这个会计科目。

　　1、以前年度成本没有结转

　　(1)调整时

　　借：以前年度损益调整——主营业务成本

　　贷：库存商品

　　(2)结转时

　　借：未分配利润——年初未分配利润

　　贷：以前年度损益调整

　　2、以前年度多结转成本

　　(1)调整时

　　借：库存商品

　　贷：以前年度损益调整——主营业务成本

　　(2)结转

　　借：以前年度损益调整

　　贷：利润分配——未分配利润

　　《小企业会计准则》和《企业会计准则》中关于以前年度损益调整的规定存在很大差异。《小企业会计准则》第八十八条规定：小企业在处理会计政策、会计估计变更时遵循未来适用法。本年度发现的前期差错，无论重要与否，都不进行追溯调整，将损益直接记入当期利润表。《小企业会计准则》还规定，资产负债表日后发生的会计差错，小企业不论年度财务报告是否批准报出，均视为发现当期的差错进行会计处理，直接调整发现当期的财务报表。