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来源：赵清海 作者：赵清海

发布时间：2017-11-13


导语

前不久，笔者见到国内某刑辩大咖关于虚开的文章，该文章得到法学界很多朋友的认同。为了防止企业、执业律师、税务师被误导，本公众号就其中的部分观点予以撰文。本文是其中的撰文之一。

笔者需要说明的是：一旦企业被误导，则可能面临重判；而律师一旦被误导，可能让当事人失去从轻、减轻处罚的情节；税务师一旦被误导，可能成为虚开的教唆犯。

存在“真实交易”依旧可能被定为虚开之罪的情况
1开票方和受票方之外的人存在真实交易，但是和受票方不存在真实交易；

案例：

A公司销售货物给K，应当开具发票而没有开具发票，但是却将相应的发票开具给B；

这种开票方式属于典型的票货分离的虚开，有些情况下可能导致国家税款流失的，金额达到追诉标准的，当予以追诉。

此间包括：

（1）K属于一般纳税人，B也属于一般纳税人

比如：A公司销售给了K公司价税合计1170万元的货物（其中增值税税款170万元），K公司面临破产清算，已经没有能力缴纳税款，而B公司如果不接受该虚开的发票的话应纳税额金额为180万元，接受虚开的发票后，B公司应纳税额变为10万元。
本案中：
B公司抵扣后，应纳税额减少了170万元，实际上实缴税款也减少了170万元；尽管K公司应纳税额增加了170万元，但是K公司由于濒临破产，实缴税款未必能增加170万元。

这种虚开导致国家增值税税款处于可能流失的危险状态的最大金额为170万元，我们认为应当按照虚开税额170万元对A公司、B公司予以入罪。

这种情况下的虚开，可能导致国家税款损失，即：该类虚开会导致国家税款处于可能流失的危险状态。

倘若
经过查证，K公司尽管没有取得该专用发票，也能足额缴纳增值税税款，我们认为：

（1）A、B两家公司若对这种不会流失并且在其意志、认识之外的情况，不宜作为犯罪处理。理由是：明知自己的行为不会损害该罪名所要保护的法益（或客体），不宜作为该罪处理。

（2）A、B两家公司若对这种“不会流失”在其意志和认识之外，予以入罪，应当按照未遂。理由是：已经着手实施该罪，由于意志和认识之外的因素导致客观上不能损害该罪名所要保护的法益的，应当按照未遂处理。

（2）K属于不需要发票的小规模纳税人，B属于一般纳税人

比如：A公司销售给了K（比如是自然人）价税合计1170万元的车辆（其中增值税税款170万元），K根本不需要发票，而B公司如果不接受该虚开的发票的话应纳税额金额为180万元，接受虚开的发票后，B公司应纳税额变为10万元。

本案中：
B公司抵扣后，应纳税额减少了170万元，实际上实缴税款也减少了170万元；尽管K公司应纳税额增加了170万元；但是K的增值税应纳税额却没有增加。

这种虚开导致国家增值税税款处于可能流失的危险状态的最大金额为170万元，首先按照虚开税额170万元入罪；抵扣后，实际上导致国家税款被骗170万元，应确认国家税款被骗170万元。

这种情况下的虚开，可能导致国家税款损失，即：该类虚开会导致国家税款处于可能流失的危险状态；并且，通常情况下，只要B公司抵扣了，必然导致国家税款被骗。

当然

我们认为：

（1）这种虚开导致国家增值税税款处于可能流失的危险状态的最大金额为170万元。首先按照虚开税额170万元入罪；抵扣后，实际上导致国家税款被骗170万元，应确认国家税款被骗170万元。

（2）如果A公司有合理的理由确信B公司不会抵扣且实际上并未抵扣的，不宜认定构成本罪；B公司并未打算抵扣且实际上没有抵扣的，不宜认定构成本罪。

（3）B即使取得该发票也不能抵扣

这种情况下的虚开，无论如何也不应作为虚开增值税专用发票罪处理。

因为
B的增值税应纳税额不可能减少，而K的应纳税额也不可能减少甚至有可能增加。总体来看，国家增值税税款不可能处于可能流失的危险状态，且A、B均知晓这种情况。

2受票方和开票方之外的人存在真实交易，但是却和开票方之间不存在真实交易

案例：
B从K购进货物，价税合计1170万元（增值税税款170万元），但是专用发票却是A公司开具给B公司的。

这种情况下，实际上也是一种虚开。

具体如下：

比如：A公司销售给了K公司价税合计1170万元的货物（其中增值税税款170万元），K公司面临破产清算，已经没有能力缴纳税款，而B公司如果不接受该虚开的发票的话应纳税额金额为180万元，接受虚开的发票后，B公司应纳税额变为10万元。

我们认为：
这种情况下，直接对B公司按照“让他人为自己虚开”处理即可；对A公司按照“为他人虚开”处理。

有种错误观点认为：

B公司购进该货物，本应抵扣该税款，故该公司所在的主管税务机关不可能有税款流失，因此不作为犯罪处理。

这种观点是不了解增值税的原理

因为

（1） 当开票方和受票方存在真实交易的时候，开票方对开出的增值税税款，有受票方的价税合计收款充实其缴款能力，故而在一定程度上能够保障国家税款。但是，B公司让A公司为自己虚开专用发票，A公司并无这样的保障。

例如：A公司就一个皮包公司，开具专用发票后，无力缴纳税款，而需要缴纳税款的K公司却逃避了该170万元的税款的缴纳。换句话说：K公司少缴纳了税款170万元，而A公司却未必多缴纳170万元的税款。该虚开将导致最大金额为170万元的增值税税款处于可能流失的危险状态。

（2） 销售方在增值税征管中，充当的是代国家征收税款的角色，并将代征的税款足额缴纳给国家。而本案的虚开中，销售方逃避了将代征的税款足额缴纳给国家的义务；开票方虽然名义上承担了这一义务，但是通常却没有保障。

当然，我们认为：B公司有合理的理由确信A公司会足额缴纳税款且足以保障A公司自己的增值税税款缴纳能力（指虚开的发票的税款缴纳），我们认为不宜作为该罪处理。

（2）B公司从K公司购进货物后，K公司指示A公司代自己开具专用发票给B公司，B公司予以抵扣

对B公司处理

法律规定：
国税发(1997)l34号，第二条的规定，在货物交易中，购货方从销售方取得第三方开具的专用发票，或者从销货地以外的地区取得专用发票，向税务机关申报抵押税款或者申请出口退税的，应当按偷税、骗取出口退税处理，依照《中华人民共和国税收征收管理法》及有关规定追缴税款，处以偷税、骗取数额五倍以下的罚款。

尽管

本案中B公司的行为依旧是虚开行为，但是基于信赖保护原则，当总局的规定对行为人相对有利的时候，应当适用更有利于行为人的规定；这个不是法律位阶的问题，而是一种信赖保护。

对A、K公司处理

本案中：

我们认为：A公司的行为系为他人如实代开，按照为他人虚开处理；K公司的行为实际上系让他人为自己如实代开。

倘若

经过查证，K公司尽管没有取得该专用发票，也能足额缴纳增值税税款，我们认为：

（1）即使存在代开，K公司依旧对该笔交易足额申报了税款，K公司不作为犯罪处理，因为该行为不可能导致国家增值税税款流失。

（2）即使存在代开，K公司向A公司支付了足额税款，并且督促A公司足额缴纳所开具发票的税款，我们认为不宜作为犯罪处理，因为该行为不可能导致国家增值税税款流失。

（3）另外，无论B公司是否取得专用发票，不影响K公司的罪与非罪。因为，代开情况下，销售方逃避的是自己的开票以及对应产生的申报义务。

故意犯罪以意志和认识为基础，当行为已经着手，由于意志和认识之外的因素导致客观上并未危害该罪名所要保护的法益的时候，以未遂论处；当行为人脑中的剧本即使实施完毕，也不可能危害该罪名所要保护的法益的时候，不以该罪论处，当然，可能是无罪，也可能构成其他罪名。

另外，笔者这里简单说说如何界定虚开：

1.明知开票方和受票方均无设立所欲开具的发票所记载的事项的权利义务的真实意思表示，而依旧开具对应的发票，但是另有规定的除外；

2.行为人基于合理的理由应当如此开票而开具相应的发票。即使开具了与实际经营不符的发票，也不宜作为虚开处理，而应当作为错开处理，否则会严重冲击交易安全。