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2016-05-16       来源：中国税务报客户端       作者：王洪仁 郭鹏辉 杜成伟   

　　全面推开营改增以后，融资性售后回租由原来的有形动产租赁服务变为贷款服务。本文就全面推开营改增后，融资性售后回租双方的财务处理作出分析。



　　A公司和B公司就A公司设备签订售后回租合同，租赁期36个月，自租赁期开始日起每年末支付租金100万元，租赁合同规定的年利率为8%。该设备公允价值250万元，账面价值270万元，全新设备未计提折旧，估计使用5年。A公司采用实际利率法分摊未确认融资费用，采用直线法计提折旧，无残值。B公司采用实际利率法分摊未实现融资收益，发生初始费用20万。



一、承租人的处理



　　根据规定，承租人在融资性售后回租业务中出售资产的行为，不属于增值税征收范围，不征收增值税。租回资产时向出租人支付的租金以及向出租人支付的与该项交易直接相关的投融资顾问费、手续费、咨询费等费用，其进项税额也不得抵扣。



　　主要会计处理为：



　　1、出售资产


　　借：固定资产清理270
　　 贷：固定资产270



　　2、收到出售款


　　借：银行存款250
　　 递延收益-未实现售后租回损益20
　　 贷：固定资产清理270



　　3、租回资产


　　A公司不知道出租人租赁内含利率，选择合同利率作为最低租赁付款额的折现率。每期租金的现值之和=100万×（p/a，8%，3）=257万>公允价值250万，租赁资产按公允价值入账。


　　借：固定资产-售后回租250
　　 未确认融资费用50
　　 贷：长期应付款300



　　4、支付每期租金


　　借：长期应付款100
　　 贷：银行存款100



　　5、分摊未确认融资费用


　　按实际利率法分摊每年未确认融资费用，第1年20万元，第2年13.6万元，第3年16.4万元。第一年会计处理为，


　　借：财务费用20
　　 贷：未确认融资费用20



　　6、计提折旧


　　借：制造费用50
　　 贷：累计折旧50



　　7、分摊当期未实现售后租回损益


　　处置设备的售价与账面价值的差额，应予以递延，按设备的折旧进度进行分摊，作为折旧费用的调整。


　　借：制造费用4
　　 贷：递延收益-未实现售后租回损益4



　　此外，实务中对该类交易还有另一种可使用的会计处理方法：即在上述固定资产出售及租赁交易相互关联、且基本能确定将在租赁期满回购（定价为1元）的情况下，如果把这一系列交易作为一个整体更能反映其总体经济影响，那么可以作为一项交易按照抵押借款进行会计处理。同时，应充分披露相关会计处理的依据及影响。该种处理方法与《企业会计准则讲解（2010）》中介绍的处理方法相比，对租赁期内各年度以及租赁期结束后的净资产、净利润均无影响。



二、出租人的处理



　　根据税法，符合规定的融资租赁公司以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额作为销售额，计算缴纳增值税。纳税义务发生时间为发生应税行为并收讫销售款项或者取得索取销售款项凭据的当天；先开具发票的，为开具发票的当天。收讫销售款项，是指纳税人交易过程中或者完成后收到款项。取得索取销售款项凭据的当天，是指书面合同确定的付款日期；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为交易完成的当天。



　　主要会计处理为：



　　1、购入融资租赁资产


　　借：融资租赁资产250
　　 贷：银行存款250



　　2、租赁债权的确认


　　借：长期应收款300
　　 贷：融资租赁资产250
　　 银行存款20
　　　　 未实现融资收益30



　　3、每期收到租金


　　借：银行存款100
　　 贷：长期应收款100



　　4、分配确认融资租赁收入


　　根据100×（p/a，r，3）=250+20，得租赁内含利率为5.46%，每年确认含税收入为第1年14.74万元，第2年10.09万元，第3年5.17万元。根据税法，计算增值税时应按合同约定的利率计算。第一年会计处理为，


　　借：未实现融资收益14.74
　　 贷：租赁收入13.61
　　 应交税费-应交增值税-销项税1.13（250×8%/1.06×6%）



　　为保证不增加企业税负，自2016年1月1日起继续执行对经批准从事融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资性售后回租服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。增值税实际税负，是指纳税人当期提供应税服务实际缴纳的增值税额占纳税人当期提供应税服务取得的全部价款和价外费用的比例。


(责任编辑：朱蕾)