ywb

作者：王文清  梁译丹 来源：《税收经济研究》2014年第2期

内容摘要：出口退（免）税政策的实施是我国本土商品提升国际竞争力的有力后盾，在现行出口退（免）税制度下，部分不法分子铤而走险骗取出口退税款的违法行为愈演愈烈，为此，国家税务总局、公安部、海关总署多次在全国范围内联合开展打击骗取出口退（免）税违法犯罪的专项活动。2014年国家税务总局下发的《税收专项检查工作的通知》，首次将办理出口退（免）税企业全部列入指令性检查重点项目，打破以往只针对某类行业或敏感商品检查的格局，加大打击出口骗税违法犯罪行为的力度与范围。本文中笔者以当前出口骗税的严峻态势为引导，通过分析出口骗税形成的原因与特点，结合政策规定与工作实践，从若干方面探讨打击出口骗税工作的重点方向与检查应用的基本方法。

关键词：出口骗税；原因分析；检查方法
自1985年我国实施出口退（免）税政策以来，在近30年的风雨历程中，为提升国内产品参与经济全球化的竞争力，有效调控对外贸易稳定增长，保持国内经济健康发展起到了举足轻重的作用。但是，伴随着我国对外贸易出口不断扩大以及出口退（免）税政策的宽松调整，部分不法分子采取虚假出口等非法手段骗取出口退（免）税的行为屡有发生，这不仅造成了国家税款严重流失，而且也扰乱了正常对外贸易秩序的发展。对此，为整顿和规范税收秩序，提高纳税人税法遵从度，营造公平有序的税收环境。2014年初，国家税务总局下发《关于开展2014年全国税收专项检查工作的通知》（税总发〔2014〕31号），将办理出口退（免）税企业全部列为指令性检


查项目的重点范围之内。
一、     当前全国出口骗税的严峻态势
近几年，在全国组织的税收专项检查项目中，出口退（免）税企业都位列项目重点，但只涉及部分商品或行业，如2012年将办理电子、服装、家具等列入重点检查，2013将办理电子、服装类产品列入重点检查。而2014年与以往不同，税总发〔2014〕31号文件将办理出口退（免）税的全部企业列入指令性检查项目，不再列示分类或行业进行部分检查。这充分反映在当前严峻复杂的国际与国内经济形势下，加强出口退（免）税管理和打击防范出口骗税工作势在必行。
一是从国家税务总局近期对外公布的出口骗税涉税案件看，2009年至2012年，税务机关共检查出口企业2.3万户，追回已退税或不予退税46.5亿元。2013年5月至10月，全国共破获各类发票违法犯罪案件10043起，涉案金额519.57亿元，破获骗取出口退税犯罪案件43起，其中亿元以上重大案件25起。特别是深圳市国税局查获的“7.18”出口骗税案，涉案金额高达11.2亿元、涉及税额1.9亿元，数额较大。
二是从相关统计部门显示的出口与退税额看，2008年至2013年六年间，我国出口总额分别为14285、12017、15779、18986、20498和22096亿美元，而同期出口退税分别为5866、6487、7328、9205、10429和10534亿元人民币。可以看到，出口总额随着国际经济形势的不断变化有增有减，而出口退税却呈上升增长态势，二者之间比例反差的现状并非正常，其势可忧。
从上显示，在全国部分地区的出口骗税问题非常严重，一些不法分子骗取出口退税违法犯罪的活动依然猖獗，税务机关防范和打击这种违法犯罪行为的工作任重而道远。
二、     出口骗税行为的形成与原因分析
当前，不法分子利用各种非法手段实施出口骗税违法行为，主要有三条渠道：一是串通享受增值税优惠政策企业虚开发票，形成虚假骗取出口退税；虚假注册或利诱农产品加工企业大量自行虚开农产品收购凭证，形成虚增进项税额虚假抵扣骗取出口退税；勾结一些企业利用沉淀进项税额在不缴纳增值税的情况下虚开专用发票，以达到骗取出口退税目的。上述不法行为，在外部与内部交替复杂的环境下滋生，不断扩大蔓延。
（一）来自外部环境的影响因素
1、巨大利益驱动诱发骗税，出口虚假“手段恶劣”。从当前破获的一些骗取出口退税案件看，不法分子从事违法犯罪活动启动资金少、获利高，尽管在操作过程中流转的环节多、组织复杂，但要非法获取“合法”的增值税专用发票、出口报关单等单证来骗取退税，还需要付出一定的骗税成本，但这仍远远低于其骗取的出口退税款，获取的非法利益远远高于正常的经营活动赢利。以某市A公司骗税案为例，骗税分子刘某某投入50万元作为启动资金，半年时间内就组织了近60单、474万美元的虚假出口，骗取出口退税665万元，扣除各种费用后，净获利200万元是投入资金总额的4倍。不法分子在如此巨大的经济利益诱惑下，往往置社会道德、国家法律于不顾，采取各种非法手段疯狂骗取出口退税款，不惜任何代价从中获利。
2、出口企业法律意识淡薄，成为被利用的“合法道具”。由于部分出口企业人员业务素质低，尤其是新办的出口企业，多数都急功近利，不顾后果，在不明真相的情况下，盲目从事违规贸易，常被不法分子利用而成为出口骗税的“替罪羊”。
3、海关验货抽验率低，使虚空货物便于“蒙混过关”。对于出口货物报关，海关实际的抽验率并不高，这使不法分子有了虚假报关、高报出口、以次充好的可乘之机。如CPU出口骗税案中，有很多集装箱内装的根本不是CPU，多为报废产品，甚至是空箱，只要海关抽检不到就能蒙混过关，以此取得出口报关单申报退税，在这个环节上出口骗税不易防范。
4、出口退税率多次提高，让不法分子找到“赢利蛋糕”。自2008年下半年以来，国家对部分劳动密集型、高科技含量、高附加值出口商品的出口退税率七次大规模上调。在这种优越的亲民政策下，部分不法分子必然会蠢蠢欲动，借机通过以低报高、以少报多或不退税商品申报退税，运用各种不法手段蓄意骗取国家出口退税款。
5、利用敏感商品出口，最易骗税伸手“肆无忌惮”。目前，不法分子从敏感商品入手，采取配货配票配单方式骗取出口退税最为常见，即从不申报退税的企业取得货源，找到供货企业配上相应的增值税专用发票，开票给外贸企业并套取空白出口报关单，通过境外虚假付汇企业打进国内货款，充当出口货物收汇的假象，以实现骗取出口退税的目的。主要利用的敏感商品有：一是以农产品为生产原料的出口货物，包括：皮革、毛皮、羊绒、珍珠、名贵中草药、高档水产品等体积小、重量轻、价值高、不同等级（或规格）单价差别大的农产品。二是白银及其初级制品，特别是出口香港或经香港转口的。三是体积小、价值高、出口退税率较高的CPU电子产品（如计算机硬盘）。四是免税商品篡改为退税商品申报。
（二）来自内部环境的影响因素
1、税收干部渎职犯罪带来骗税活动频频发生。从主观上讲，主要是国家公务人员在金钱、美女等糖衣炮弹面前成了俘虏，经不起诱惑。正是由于这些腐败分子的存在才给骗税活动提供了被攻破的条件和滋生的土壤。从客观上讲，个别税收管理人员玩忽职守，不负责任，也使得不法分子见机行事。
2、宽松政策带给不法分子骗税的利益空间。近年来，我国出台多项扩大出口管理的措施，出口货物的监管涉及海关、外汇管理、税务等多个部门。然而在实际工作中，各个部门信息难以共享，彼此之间环节存有的间隙不畅漏洞给不法分子创造了机会。如出口企业不再提供出口收汇核销单就可以退税，新办出口企业取消12个月办理退税的监管期，以及减少出口退税申报资料，简化了申报、审核程序，这一系列稳定外需的政策措施都从客观上增加了防范出口骗税的难度与风险。
3、出口退税监管还未形成一套完善的有机防范体系。由于出口退税评估、预警机制建设尚处在研讨使用阶段，并未形成一套健全完备的分析处理系统，整个的信息化评估、预警管理水平不够完善，始终处于案头审核、就单审单的范围，缺乏对出口企业经营动态的整体分析，使得一些异常情况不能被及时发现，导致骗税问题的发生。部分税务机关对出口企业监管不严，不法分子可以在短时间内大量虚开增值税专用发票用于骗税，在事成之后尽快注销或走逃，使税收管理人员核查困难。
综上所述，加强出口退（免）税企业的重点检查，可以有效地控制出口骗税案件的发生，增强各地税务机关对当前出口骗税形势的认识，克服麻痹心理，时刻保持清醒的头脑，提高防范和打击骗取出口退税的技能，维护正常健康的外贸经营秩序，防止国家税款流失。
三、     骗取出口退（免）税的主要表现形式
不法分子骗取出口退（免）税具有一定的隐蔽性和反侦查能力，多采取团伙作案、内外勾结，主要表现形式分为两大类：
（一）违规操作取得出口退（免）税
1、不承担出口货物风险成本
出口企业以自营名义出口，但不承担出口货物的质量、收汇或退税的风险，即当出口货物发生质量问题不承担外方的索赔责任（合同中有约定质量责任承担者除外）；不承担未按期收汇导致不能办理出口退税的责任（合同中有约定结汇责任承担者除外）；不承担因申报出口退税的资料、单证等出现虚假或不及时造成不能退税的责任。
2、以假自营真代理的方式出口
出口企业以自营名义出口，但出口业务实质上是由本企业及其投资企业以外的其他经营者（或企业、个体经营者及其他个人）假借该出口企业名义操作完成的，即出口企业与中间人在签订了买卖合同以自营名义购货出口的同时，又私下签订委托代理出口合同。
3、修改相关单证从事操作
出口货物在海关验放后，出口企业自己或委托货代承运人对该笔货物的海运提单（其他运输方式的，以承运人交给发货人的运输单据为准）上的品名、规格等进行修改，造成出口货物报关单与海运提单有关内容不符。
4、提供空白单证用于出口报关
出口企业将空白的出口货物报关单等单证交由除签有委托合同的货代公司、报关行，或由国外进口方指定的货代公司（提供合同约定或者其他相关证明）以外的其他单位或个人使用，以便不法分子套取出口货物报关单使用。
5、虚假自营名义出口
出口企业未实质参与出口经营活动、接受并从事由中间人介绍的其他出口业务，但仍以自营名义出口。
（二）不法手段骗取出口退（免）税
1、虚构货物假报出口业务
虚构出口业务是当事人实施骗取出口货物退（免）税的首要环节。在实施骗取出口退（免）税过程中的违法主体，往往通过勾结境外的不法企业、个人或编造虚假的外商客户，取得虚假的出口货物定单，签订虚假的出口货物购销合同，以次充好、以低报高、以少报多甚至无货出口的形式，用于实施骗取出口退（免）税。例如，某省查处的某饰品有限公司骗取出口退税案中，当事人通过在香港特别行政区开设的两家关联公司取得虚假的货物生产定单，签订虚假的出口货物购销合同后，再与国内几家生产企业（关联企业）签订虚假的货物购销合同，骗取国家出口退税款。
2、虚构货物购销经营业务
从事骗取出口退（免）税的不法分子，采取签订虚假的货物购销合同或代理出口合同，下达虚假的出口货物定单用于骗取出口退税。不法分子往往还自己租赁厂房，添置简陋的生产设备，设立虚假的出口货物生产企业，编造虚假的货物验收、入库、出库、发运等凭单和帐户记录，制造所谓真实的货物生产、销售的假象。
3、挂靠经营从事骗取出口退（免）税
采取借权挂靠骗取出口退（免）税的不法分子，以具有进出口权的出口企业为幌子从事虚假货物出口。有时还通过挂靠不同地区的多家出口企业从事虚假的出口业务。这种形式的特点是更隐蔽，不易被发现，查处的难度也较大。
4、虚开进销项增值税专用发票
在骗取出口退（免）税过程中，由于其出口货物销售是一项虚假的经济业务，一般都存在虚开增值税发票的行为，包括进项发票与销项发票。虚开增值税发票的行为包括行为人为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开。
5、虚抬销售价格或采购价格
虚抬出口货物销售价格和虚抬出口货物采购价格是骗取出口退（免）税的手段之一。不法分子通过虚假提高出口货物的销售价格和虚假提高出口货物的采购成本，用于骗取出口货物退（免）税。一些不法分子往往通过关联企业或关系单位或违法团伙内企业进行发票的“循环旅游”，层层加码，虚抬商品价格；有的从境外购入低价值商品，入境后通过加贴商标、改换内外包装，再以高价值商品进行虚假出口报关，以达到骗取出口货物退（免）税的目的。
6、虚假收汇获取银行凭证
按照现行政策规定，出口企业应在规定的出口退（免）税申报期内进行收汇（政策规定不需出口收汇的货物除外），才能实现出口退（免）税。不法分子为了达到骗取出口退（免）税的目的，采取非法手段制造出口收汇，往往将资金通过地下钱庄转至境外的关联企业，再以汇入出口货款的名义转回境内或者张冠李戴将其他外汇收入顶替虚假货物的外汇收入，套取银行结汇水单，用于骗取出口退（免）税。
7、虚假设计会计核算
为了应对税务机关对出口退（免）税的监管，不法分子从资金往来、原材料采购、商品生产、出口销售、外汇收汇等环节编造虚假的货物购销合同及物出入库、货物生产成本费用、货物出口销售、货物运输及外汇结汇等原始凭据，设置虚假的会计帐簿、会计凭证、编报虚假的会计报表，给人以财务制度健全、会计核算规范、帐册凭证资料完整、纳税申报及时和缴纳税款及时足额的假象，以达到骗取货物退（免）税的目的。
四、     打击出口骗税的重点检查项目
2014年的全国税收专项检查，以2012年度和2013年度的出口退（免）税业务为主，对发现重大税收违法行为的，应追溯至以前年度或延伸至2014年。主要分为外贸出口企业、自营生产出口企业、外贸出口供货企业三类。
（一）外贸出口企业检查重点
1、对违反财税〔2013〕112号文规定取得退税行为的，可延伸检查2014年度。
2、对出口企业经海关报关进入国家批准的七类特殊监管区域的出口货物劳务，违反财税〔2012〕39号文规定取得退税行为的。
3、假自营、真代理等“四自三不见”行为骗取出口退税行为。主要包括：是否有国税发〔2006〕24号文第二项列举的七种违规行为；是否有异地报关、舍近求远报关行为并取得发票或骗取出口退税的；是否有从商贸企业购进出口货物后再报关出口，取得发票或骗取出口退税的行为。
4、多申报出口退税行为。主要包括：是否出口与进项计量单位不一致，折合数量申报出口退税；是否同一笔出口业务或同一出口商品涉及多个供货方；是否按商品扩展码多申报退税的出口货物；是否有出口换汇成本过高的出口货物；委托加工出口货物和进料加工复出口货物是否未按规定办理免税证明；视同内销征税的出口货物是否申报纳税。
（二）自营生产出口企业检查重点
1、对违反财税〔2013〕112号文规定取得退税行为的，可延伸检查2014年度。
2、对出口企业经海关报关进入国家批准的七类特殊监管区域的出口货物劳务，违反财税〔2012〕39号文规定取得退税行为的。
3、计税出口销售收入依据与企业账面外销收入是否一致；红字冲减出口销售的“运保佣”，是否符合规定；检查退关退运的出口货物是否按规定冲减出口销售收入等。
4、企业发生的运保费支付凭证是否真实；检查企业发生的运费所列支的范围是否扩大、保费对应的险种是否属货物运输保险。检查企业佣金的支付形式、合同(协议票据)、方向(与收款人关系)和佣金率的比率是否与实际相符，是否虚设从而转移企业利润。
5、核实企业实际进口料件与进口报关单上注明的商品名称等情况；核实进口料件流向是否合理；核实进料复出口货物的进料实际单耗与报关核销单耗是否一致；核实进料深加工结转情况；核实有无发外加工情况，外发加工运回的边角料、剩余料件、残次品、副产品等是否如实申报。
6、出口企业在出口退税率调整前后其自产的出口货物是否使用不同的商品编码，是否将低退税率出口货物按高退税率商品编码申报。
7、出口企业是否将外购货物按自产货物申报免抵退税，是否符合总局规定的视同自产货物的范围。
（三）外贸出口供货企业检查重点
1、对违反财税〔2013〕112号文规定取得退税行为的，可延伸检查2014年度。
2、是否具有所销售货物的生产能力，生产厂房和生产设备与其生产的货物、产量是否符合逻辑。
3、是否发生生产所必需的费用，如工资薪金、水电费、办公费、差旅费等。
4、进项发票是否有棉花等免税农产品，是否取得税务机关代开的发票。
5、是否存在委托加工经营行为。
五、     出口骗税重点检查方法的应用
为了达到查而不漏、查之必实、查处有效的目的，除税总发〔2014〕31号文件明确的检查方法以外，笔者认为还需重点掌握以下几个方法的应用：
（一）查前分析，确定检查疑点
在检查前，至少要调取企业近三年的出口退（免）税情况。首先，对出口收入进行分析，对比分析出口收入的变化情况，检查企业出口收入有无突然大幅度增减的情况，如果企业有出口收入大幅度增加的年度，则骗取出口退税的疑点很大，应作为重点进行检查。其次，对企业出口报关口岸进行分类分析，尤其是对企业从敏感口岸出口情况进行分析，如果企业大量的货物自敏感口岸出口，则列为重点怀疑对象进行检查。
（二）突击调账，取得有效资料
在查前分析的基础上，要全面调取企业的账簿资料等。为了确保效果，可请公安机关参与调账。在调取账簿搜集证据过程中，除了要调取财务部门的有关资料，要重点调取储运部、销售部门、仓库等重点部门的资料。对实行微机记账的，要注意调取微机内的数据，尤其是财务部经理、储运部经理、销售部门经理微机内的数据，要重点查看、调取。
（三）确定重点，分类逐个突破
在检查过程中要重点对生产成本核算、账务往来、购货情况进行检查，并实地查看、了解企业的生产过程、工艺等有关情况。
一是了解企业的组成情况。通过听取企业介绍、企业内部电话簿及科室内张贴的有关资料等确定企业的构成，包括下设分公司情况、分公司是否为独立核算单位、关联企业情况、内部设置情况等，做到心中有数。
二是对进项税发票进行检查。了解企业近几年在专项检查、日常检查、金税协查中是否存在善意、恶意取得虚开发票的问题。对进项税发票进行统计分析，检查企业是否存在从高危地区大量取得进项税发票的情况。然后结合产品的构成，与购货情况进行对比，检查购货情况是否属实。
三是检查企业的往来账。重点检查“应付账款”、“其它应付款”科目，检查是否存在数额较大的贷方余额，并且存在长期不付款的情况；检查是否经常发生调整账户情况，包括余额调整、串户调整等，如果存在以上情况，应重点检查。
四是检查企业委托加工情况。企业委托加工业务是否符合视同自产条件，重点检查委托加工合同、支付加工费的有关凭证、取得的专用发票等，从外围切断企业存在产量大于生产能力的借口。注意，出口视同自产货物是否符合政策规定。
五是组织实地检查。深入到企业的生产车间进行实地检查，要随机询问部分车间生产人员，询问生产情况以及所属单位，避免企业以租来的车间逃避检查。向车间主任、技术人员询问了解生产过程、生产工艺等，对照生产设备、生产人员情况，看与企业的产量是否符合。如果企业的实际产量大，结合检查企业的账簿、报表等，检查企业在建工程、固定资产是否增加，生产人员工资是否增加，如果没有变化，说明存在问题。
六是检查企业生产成本核算情况。结合了解到的生产工艺，对财务成本核算进行检查，重点检查企业耗用的电力（以从供电部门取得的数据为准）等能源情况，原材料耗用情况，对有关指标进行对比分析，确定企业是否有生产能力。生产能力不仅指企业的总体生产能力，在疑点货物出口期间，被查企业能否生产出所出口的货物。