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来源：中国税网 作者：陈志坚 日期：2014-05-30

　　根据《中华人民共和国企业所得税法》及其实施条例（以下简称税法）的规定，现将企业所得税应纳税所得额若干问题公告如下：
　　一、企业接收政府划入资产的企业所得税处理
　　（一）县级以上人民政府（包括政府有关部门，下同）将国有资产明确以股权投资方式投入企业，企业应作为国家资本金（包括资本公积）处理。该项资产如为非货币性资产，应按政府确定的接收价值确定计税基础。
　　（二）县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途并按《财政部国家税务总局关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税〔2011〕70号）规定进行管理的，企业可作为不征税收入进行企业所得税处理。其中，该项资产属于非货币性资产的，应按政府确定的接收价值计算不征税收入。
　　县级以上人民政府将国有资产无偿划入企业，属于上述（一）、（二）项以外情形的，应按政府确定的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。
　　解析：本条是规定企业接收政府划入资产的企业所得税如何处理，明确了企业接收政府投资资产、政府指定用途资产、政府无偿划入资产的企业所得税处理，具体分三种情况：
　　县级以上人民政府及有关部门将国有资产作为股权投资划入企业的，企业应将其作为国家资本金处理，属于非货币性资产的，其计税基础可按实际接收价值确定；
　　县级以上人民政府及有关部门将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途，且企业已按专项用途管理的，可作为不征税收入处理；
　　企业接收县级以上人民政府及有关部门无偿划入资产，属于前述情形以外的，按政府确定的该项资产实际接收价值并入当期应税收入，计算缴纳企业所得税。
　　个人认为将实务操作中的一些复杂的政府主动的“企业重组”给予简单化。


　　企业接收政府划入资产的企业所得税处理及会计处理实务操作版


http://www.ctaxnews.com.cn/xinwen/sdfx/sdfxwt/201405/t20140529_1602842.htm

划入资产模式
企业所得税业务性质
税务处理
会计处理
将国有资产明确以股权投资方式
股东投资行为：政策性划转（投资）行为
1、按现行企业所得税规定，不属于收入范畴
2、接受以后按照相关的资产的税务处理进行：
（1）计税基础：政府确定的接收价值
（2）摊销、折旧、处理、转让等：按照企业所得税相关规定处理，无特殊性
按照接受投资进行会计处理
借：固定资产
无形资产
长期投资
……
贷：实收资本
    资本公积金
指定专门用途的国有资产无偿划入企业，且按财税〔2011〕70号管理
不征税收入行为，需要同时满足两个条件：
1、指定专门用途
2、按财税〔2011〕70号管理
1、不征税收入核算
（1）当期应按政府确定的接收价值计算不征税收入
（2）当期及以后年度的“摊销、折旧、处理、转让等”相关的成本、费用、损失不能在税前扣除，即纳税调整
按照与资产相关的政府补助进行会计处理：
1、接受时不能直接确认为当期损益，应当确认为递延收益
借：固定资产
无形资产
长期投资
……
贷：递延收益
2、自相关资产达到预定可使用状态时起，在该资产使用寿命内平均分配，分次计入以后各期的损益（营业外收入）。
借：递延收益（资产使用寿命内平均分配）
贷：营业收入
相关的资产正常处理（如固定资产）
借：成本/费用科目
贷：累计折旧
3、 相关资产在使用寿命结束前被出售、转让、报废或发生毁损的，应将尚未分配的递延收益余额一次性转入资产处置当期的损益（营业外收入）
借：递延收益（余额一次性）
贷：营业收入
相关的资产正常处理（如固定资产）
借：累计折旧
    固定资产清理
贷：固定资产
其他方式
确认企业接受捐赠收入或者其他收入
1、确认为接受捐赠收入或者其他收入：政府确定的接收价值计入当期收入总额
2、接受以后按照相关的资产的税务处理进行：
（1）计税基础：政府确定的接收价值
（2）摊销、折旧、处理、转让等：按照企业所得税相关规定处理，无特殊性
按照接受捐赠收入或者其他收入进行会计处理
借：固定资产
无形资产
长期投资
……
贷：营业外收入


　　二、企业接收股东划入资产的企业所得税处理
　　（一）企业接收股东划入资产（包括股东赠予资产、上市公司在股权分置改革过程中接收原非流通股股东和新非流通股股东赠予的资产、股东放弃本企业的股权，下同），凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。
　　（二）企业接收股东划入资产，凡作为收入处理的，应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础。
　　解析：本条是规定企业接收股东划入资产的企业所得税如何处理，具体分两种情况：
　　企业接收股东划入资产若作为资本金处理的，属于正常接受股东股权投资行为，不作为收入进行所得税处理；
　　若作为收入处理的，则视作接受捐赠行为，应计入收入总额计算缴纳企业所得税。
　　个人认为将实务操作中的一些复杂的“企业重组”给予简单化，笔者在以前实务操作中其实已经按照该思路进行操作。
　　企业接收股东划入资产的企业所得税处理及会计处理实务操作版
划入资产模式
企业所得税业务性质
税务处理
会计处理
按股权投资方式，接收股东划入资产，
股东投资行为，同时满足两个条件：
1、凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）
2、会计上已做实际处理的
1、按现行企业所得税规定，不属于收入范畴
2、接受以后按照相关的资产的税务处理进行：
（1）计税基础：政府确定的接收价值
（2）摊销、折旧、处理、转让等：按照企业所得税相关规定处理，无特殊性
按照接受投资进行会计处理
借：固定资产
无形资产
长期投资
……
贷：实收资本
    资本公积金
其他方式接收股东划入资产
确认企业接受捐赠收入或者其他收入
1、确认为接受捐赠收入或者其他收入：政府确定的接收价值计入当期收入总额
2、接受以后按照相关的资产的税务处理进行：
（1）计税基础：政府确定的接收价值
（2）摊销、折旧、处理、转让等：按照企业所得税相关规定处理，无特殊性
按照接受捐赠收入或者其他收入进行会计处理
借：固定资产
无形资产
长期投资
……
贷：营业外收入

　　三、保险企业准备金支出的企业所得税处理
　　根据《财政部、国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税〔2012〕45号）有关规定，保险企业未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、已发生已报告未决赔款准备金和已发生未报告未决赔款准备金应按财政部下发的企业会计有关规定计算扣除。
　　保险企业在计算扣除上述各项准备金时，凡未执行财政部有关会计规定仍执行中国保险监督管理委员会有关监管规定的，应将两者之间的差额调整当期应纳税所得额。
　　解析：本条规定保险企业准备金支出的企业所得税如何处理，明确保险企业未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、已发生已报告未决赔款准备金和已发生未报告未决赔款准备金，应按财政部下发的企业会计规定计算扣除，若仍执行保监会监管规定而形成差额的，应将两者间的差额调整当期应纳税所得额。
　　2011年以前，保险公司提取的各项准备金（包括未到期责任准备金、寿险责任准备金、长期健康险责任准备金、已发生已报告未决赔款准备金和已发生未报告未决赔款准备金5项）应按中国保监会有关规定计算扣除。
　　2011年以后，根据《财政部、国家税务总局关于保险公司准备金支出企业所得税税前扣除有关政策问题的通知》（财税〔2012〕45号）规定，保险公司提取的各项准备金应按财政部的会计规定计算扣除。
　　差额调整：对于此前尚未衔接转换的，即仍按中国保监会有关规定计算扣除的，应将两者之间的差额调整2013年度应纳税所得额，以后年度发生的差额调整当期应纳税所得额。
　　四、核电厂操纵员培养费的企业所得税处理
　　核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为企业的发电成本在税前扣除。企业应将核电厂操纵员培养费与员工的职工教育经费严格区分，单独核算，员工实际发生的职工教育经费支出不得计入核电厂操纵员培养费直接扣除。
　　解析：本条是规定核电厂操纵员培养费的企业所得税的处理，明确核力发电企业为培养核电厂操纵员发生的培养费用，可作为企业发电成本在税前扣除，但应将培养费单独核算，员工实际发生的职工教育经费支出不得计入操纵员培养费直接扣除，同样操纵员培养费不属于职工教育经费支出，不需要占职工教育经费支出的“指标”，即核电厂操纵员培养费和职工教育经费是两码事，需要提醒的是，核电厂操纵员培养费没有扣除标准了。类似国家税务总局公告2011年第34号文件规定“企业员工服饰费用支出扣除”，不属于职工福利范围，单独核算税前扣除。
　　会计实务操作中：企业应将核电厂操纵员培养费与员工的职工教育经费严格区分，单独核算，即核电厂操纵员培养费成本费用单独中列示一个科目，与职工教育经费“平级”了。
　　五、固定资产折旧的企业所得税处理
　　解析：这条政策在实际操作中已经执行了，只是进一步明确，其实还是《国家税务总局关于企业所得税应纳税所得额若干税务处理问题的公告》（国家税务总局公告2012年第15号）规定的“税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调”原则，即企业依据财务会计制度规定，并在实际会计处理上已确认的支出，凡未超过税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。
　　具体为：企业固定资产会计折旧年限与税法规定最低折旧年限之间差异、提取资产减值准备的固定资产的折旧处理、企业实行固定资产加速折旧以及石油天然气开采企业计提油气资产折耗的纳税调整等处理方法。
　　（一）企业固定资产会计折旧年限如果短于税法规定的最低折旧年限，其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税所得额；企业固定资产会计折旧年限已期满且会计折旧已提足，但税法规定的最低折旧年限尚未到期且税收折旧尚未足额扣除，其未足额扣除的部分准予在剩余的税收折旧年限继续按规定扣除。
　　解析：本条规定企业会计折旧年限短于税法最低折旧年限的如何协调。通俗的说协调的原则，会计处理不违反“税前扣除范围和标准”，就按照会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除。
　　（一）企业固定资产会计折旧年限如果短于税法规定的最低折旧年限，其按会计折旧年限计提的折旧高于按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分，应调增当期应纳税所得额；企业固定资产会计折旧年限已期满且会计折旧已提足，但税法规定的最低折旧年限尚未到期且税收折旧尚未足额扣除，其未足额扣除的部分准予在剩余的税收折旧年限继续按规定扣除。
　　具体应用：某企业2012年12月购买机械设备，固定资产入账价值12万元（不考虑其他的税费），企业2013年1月开始按照折旧年限8年，残值率为5%，计提折旧，根据企业所得税税法规定，机械设备最低折旧年限为10年的规定，则实务操作中：

项目
2013年
2014-2020年
2021年
2022年
会计计提折旧（年）
1.425
1.425
0
0
税法按最低折旧年限计提折旧（年）
1.14
1.14
1.14
1.14
纳税调增（每年）
0.285
0.285
纳税调减（每年）
1.14
1.14

　　需要提醒的是：上文没有规定残值率的问题，建议实务操作中，计算“按税法规定的最低折旧年限计提的折旧部分”应该按照“会计折旧年限计提的折旧”计算时的残值率计算。
　　（二）企业固定资产会计折旧年限如果长于税法规定的最低折旧年限，其折旧应按会计折旧年限计算扣除，税法另有规定除外。
　　解析：本条规定企业会计折旧年限长于税法最低折旧年限的如何协调，协调的原则是国家税务总局公告2012年第15号规定的“税前扣除规定与企业实际会计处理之间的协调”原则，即企业依据财务会计制度规定，并在实际会计处理上已确认的支出，凡未超过税法和有关税收法规规定的税前扣除范围和标准的，可按企业实际会计处理确认的支出，在企业所得税前扣除，计算其应纳税所得额。
　　具体应用：某企业2012年12月购买机械设备，固定资产入账价值12万元（不考虑其他的税费），企业2013年1月开始按照折旧年限12年，残值率为5%，计提折旧，根据企业所得税税法规定，机械设备最低折旧年限为10年的规定，则实务操作中，折旧应按会计折旧年限计算在税前扣除，不需要进行纳税调整。
　　（三）企业按会计规定提取的固定资产减值准备，不得税前扣除，其折旧仍按税法确定的固定资产计税基础计算扣除。
　　解析：本条规定会计上提取减值准备的固定资产折旧的税会差异如何协调。处理原则还是老原则，会计和税法打架，税务处理（税前扣除等）需按照税法的处理原则处理
　　根据税法规定，企业计提的固定资产减值准备应进行纳税调增。另根据税法规定，企业持有固定资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。由于企业计提的固定资产减值准备已进行纳税调增，并未税前扣除，所以，尽管固定资产的账面净值已经减少，但此时该固定资产的计税基础并未调整，仍可按税法确定的计税基础计算折旧扣除。
　　具体应用：某企业2012年12月购买机械设备，固定资产入账价值12万元（不考虑其他的税费），企业2013年1月开始按照折旧年限12年，残值率为5%，计提折旧，2015年由于技术进步的原因，该项机械设备发生了减值，企业计提减值准备2万元，实务操作中，不管会计如何账务处理，税前扣除折旧还是：12×（1-5%）÷12=0.95万元。
　　（四）企业按税法规定实行加速折旧的，其按加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除。
　　解析：本条规定加速折旧办法计算产生的会计与税法折旧方法不同导致的税会差异如何协调，协调的原则是会计和税法打架，税务处理（税前扣除等）按照税法的原则处理。
　　由于技术进步等原因，确需加速折旧，缩短折旧年限或者采取加速折旧方法，计算出来的折旧额，不管会计是否“加速折旧”，都按照加速折旧办法计算的折旧额可全额在税前扣除
　　附：加速折旧办法相关规定
　　企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。包括：
　　1、由于技术进步，产品更新换代较快的固定资产；
　　2、常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。
　　采取缩短折旧年限方法的，最低折旧年限不得低于本条例第六十条规定折旧年限的60%；采取加速折旧方法的，可以采取双倍余额递减法或者年数总和法。
　　（五）石油天然气开采企业在计提油气资产折耗（折旧）时，由于会计与税法规定计算方法不同导致的折耗（折旧）差异，应按税法规定进行纳税调整。
　　解析：本条是规定特殊企业石油天然气开采企业，特殊规定产生的会计与税法折旧方法不同导致的税会差异如何协调，处理原则还是老原则，会计和税法打架，税务处理（税前扣除等）还要按照税法的处理原则处理。其中：
　　税法规定：《财政部、国家税务总局关于开采油（气）资源企业费用和有关固定资产折耗摊销折旧税务处理问题的通知》（财税〔2009〕49号）规定油气企业在开始商业性生产之前形成的开发资产，准予按直线法计提折旧扣除，最低折旧年限为8年。
　　会计规定：会计准则规定，企业可以采用产量法或年限平均法对油气资产计提折耗。
　　税负和会计差异：税法上按最低折旧年限为8年，直线法计提折旧扣除，会计上采用产量法计提资产折耗，这两者一般情况下会产生税会差异
　　文件明确：石油天然气开采企业在计提油气资产折耗（折旧）时，由于会计与税法规定计算方法不同导致的折耗（折旧）差异，应按税法规定进行纳税调整。
　　六、施行时间
　　本公告适用于2013年度及以后年度企业所得税汇算清缴。
　　企业2013年度汇算清缴前接收政府或股东划入资产，尚未进行企业所得税处理的，可按本公告执行。对于手续不齐全、证据不清的，企业应在2014年12月31日前补充完善。企业凡在2014年12月31日前不能补充完善的，一律作为应税收入或计入收入总额进行企业所得税处理。
　　解析：本条规定政策的如何有机衔接及文件适用时间：适用于2013年度及以后年度企业所得税汇算清缴。
　　又是马后炮啊！2013年所得税汇算清缴工作都要结束了，还在这次规定了补救措施：“在2014年12月31日前补充完善”，规定了2013年度尚未进行企业所得税处理的补救措施：企业应在2014年12月31日前补充完善补充证据和手续，在2014年12月31日前不能补充完善的，一律作为应税收入或计入收入总额进行企业所得税处理。