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来源:中国税网 作者:田天 日期:2011-02-21


　　为巩固和扩大应对国际金融危机冲击的成果，发挥小企业在促进经济发展、增加就业等方面的积极作用，经国务院批准，财政部和国家税务总局联合发布《财政部、国家税务总局关于继续实施小型微利企业所得税优惠政策的通知》（财税[2011]4号），决定2011年继续实施小型微利企业所得税优惠政策。上述政策延续了财政部、国家税务总局《关于小型微利企业有关企业所得税政策的通知》（财税[2009]133号）规定的政策。但上述文件均没有继续明确，对符合条件的小型微利企业预缴时，是否可以减计应纳税所得额，如何填报以及汇算清缴等问题。笔者认为上述操作问题仍采取原来的政策。

　　一、预缴时即享受减计50%应纳税所得

　　《关于小型微利企业预缴2010年度企业所得税有关问题的通知》（国税函[2010]185号）文件规定，上一纳税年度年应纳税所得额低于3万元（含3万元），同时符合《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第九十二条规定的资产和从业人数标准，2010年纳税年度按实际利润额预缴所得税的小型微利企业（以下称符合条件的小型微利企业），在预缴申报时，将《国家税务总局关于印发〈中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表〉等报表的通知》（国税函[2008]44号）附件1第4行“利润总额”与15%的乘积，暂填入第7行“减免所得税额”内。

　　此前，实务操作中不少人认为，无论小型微利企业年应纳税所得额是否会低于3万元，所得税预缴时根据国税函[2008]44号文件的规定，据实预缴时的“应纳所得税额”应按会计核算中的“利润总额”计算，不作纳税调整。也就是说，在预缴所得税时都不得减计应纳税所得额，减计50%所得额应在年终汇算清缴时反映。

　　而按照国税函[2010]185号文件的规定，符合条件小型微利企业在预缴企业所得税时即享受减计50%应纳税所得。例如，某符合条件的小型微利企业，利润总额为100万元，期末减免所得税额15万（100×15%）填入《中华人民共和国企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》第7行。对年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业，其所得减按50%计入应纳税所得额，按20%的税率缴纳企业所得税，通过上述减免后，其实际税负率为10%，因此，“利润总额”与15%的乘积，作为减免所得税额，即将所得减按50%计入应纳税所得额与小型微利企业减20%的税率优惠综合起来考虑，简化了处理。

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二、预缴时要注意把握三个相关问题

　　（一）首次预缴注意事项

　　国税函[2010]185号文件规定，符合条件的小型微利企业在2010年纳税年度预缴企业所得税时，须向主管税务机关提供上一纳税年度符合小型微利企业条件的相关证明材料。主管税务机关对企业提供的相关证明材料核实后，认定企业上一纳税年度不符合规定条件的，不得按本通知第一条规定填报纳税申报表。

　　上述规定意味着，年应纳税所得额低于3万元（含3万元）的小型微利企业2010年预缴时，要享受减免优惠的条件是2009年度相关指标符合有关规定，并向主管税务机关备案核实。如果企业是2010年新办企业，显然不能享受该项优惠。

　　（二）企业从业人数和资产总额的统计口径

　　国税函[2010]185号文件规定，符合条件的小型微利企业“从业人数”、“资产总额”的计算标准按照《国家税务总局关于小型微利企业所得税预缴问题的通知》（国税函[2008]251号）第二条规定执行。

　　国税函[2008]251号文件第二条规定，小型微利企业条件中，“从业人数”按企业全年平均从业人数计算，“资产总额”按企业年初和年末的资产总额平均计算。但根据《财政部、国家税务总局关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）规定，实施条例第九十二条第（一）项和第（二）项所称从业人数，是指与企业建立劳动关系的职工人数和企业接受的劳务派遣用工人数之和；从业人数和资产总额指标，按企业全年月平均值确定，具体计算公式如下：月平均值＝（月初值＋月末值）÷2全年月平均值＝全年各月平均值之和÷12。年度中间开业或者终止经营活动的，以其实际经营期作为一个纳税年度确定上述相关指标。

　　（三）年终汇算清缴要重新核实当年相关指标

　　国税函[2010]185号文件规定，2010年纳税年度终了后，主管税务机关应核实企业2010年纳税年度是否符合上述小型微利企业规定条件。不符合规定条件、已按本通知第一条规定计算减免所得税预缴的，在年度汇算清缴时要按照规定补缴。

　　由于企业2010年预缴时享受优惠的前提是根据上年相关指标符合条件而定，因此，如果企业2010当年相关指标不符合条件，显然不能享受优惠。因此，对小型微利企业所得税预缴时减免的所得税，在年度汇算清缴时要按照规定进行补缴。

　　三、三类企业即使符合相关指标也不得享受小型微利企业减免税优惠。

　　（一）从事属于国家限制和禁止行业的企业不能享受小型微利减免税优惠。

　　企业所从事的行业是属于国家限制和禁止的行业，即使经营规模很小、年度盈利水平也不高，不能享受减按20%的低税率征收企业所得税优惠政策。这里要提醒纳税人的，国家限制和禁止行业，在国家未明确以前，可参照《产业结构调整指导目录（2005年本）》（国家发展和改革委员会令第40号）执行，国家以后有新的规定，按照新规定执行。在行业性质的认定上，按照《国家统计局关于贯彻执行新<国民经济行业分类>国家标准（GB/T4754－2002）的通知》（国统字[2002]044号）规定执行。因此，如果从事国际限制和禁止行业的企业应引起高度关注，宜尽早进行升级转型或是调整经营结构，以最大限度地享受企业所得税优惠，实现企业的经济效益最大化。

　　（二）核定征收所得税企业不能享受小型微利减免税优惠。

　　由于可以享受优惠政策的小型微利企业在年度应纳税所得额、从业人数、资产总额等方面应具备必要条件，而实行核定征收方式缴纳企业所得税的纳税人一般不具备设账能力或不能准确进行会计，也就不可能正确计算有关指标，从而也无从享受小型微利企业优惠政策。因此，《关于执行企业所得税优惠政策若干问题的通知》（财税[2009]69号）规定：“企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业待遇，应适用于具备建账核算自身应纳税所得额条件的企业，按照《企业所得税核定征收办法》（国税发[2008]30号）缴纳企业所得税的企业，在不具备准确核算应纳税所得额条件前，暂不适用小型微利企业适用税率。”

　　（三）非居民企业不能享受小型微利减免税优惠。

　　非居民企业是依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，对企业的生产经营、人员、账务、财产等实质性全面管理和控制的机构均在国外，税务机关要判断非居民企业各项指标显得非常困难。因此，国家税务总局《关于非居民企业不享受小型微利企业所得税优惠政策问题的通知》（国税函[2008]650号）规定：“企业所得税法第二十八条规定的小型微利企业是指企业的全部生产经营活动产生的所得均负有我国企业所得税纳税义务的企业。因此，仅就来源于我国所得负有我国纳税义务的非居民企业，不适用该条规定的对符合条件的小型微利企业减按20%税率征收企业所得税的政策。”也就是说，对非居民企业在中国境内设立机构、场所的，其所设机构、场所取得的来源于中国境内的所得，以及发生在中国境外但与其所设机构、场所有实际联系的所得，不论其年应纳所得额的多少以及从业人员的多少，一律不能享受小型微利减免税优惠。这不但是国际避税与反避税的需要，而且能防止非居民企业利用小型微利企业的优惠政策进行避税。