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析来源：首席财务官作者：樊其国

2015-11-17

随着经济社会的发展和转型，企业改制重组步伐加快，企业重组的税收优惠政策体系也需要不断进行完善。2015年以来，财政部、税务总局连续出台了一系列的税收优惠政策，支持企业改制重组。扩展了企业改制重组契税、个人所得税、土地增值税、企业所得税税收优惠的适用范围。近日，又出台了《关于企业重组业务企业所得税征收管理若干问题的公告》国家税务总局公告［2015］48号，“核准”改“说明”，取消特殊性税务处理审批，企业可自行享受重组税收优惠政策。进一步支持企业兼并重组，优化企业发展环境，从而促使企业改制重组的税收优惠政策逐步趋于完善，税收优惠新政持续给力需求旺盛的企业改制重组。基于此，笔者特对2015年以来发布的企业改制重组新税收优惠政策，进行收集整理、归纳梳理如下：
一、契税：八种情形免征或不征
《关于进一步支持企业事业单位改制重组有关契税政策的通知》财税[2015]37号，重申、延伸和完善了企业改制重组免征契税的优惠政策。
（一）企业改制：整体改制符合条件的，承受原企业土地、房屋权属免征契税。
企业按照《中华人民共和国公司法》有关规定整体改制，包括非公司制企业改制为有限责任公司或股份有限公司，有限责任公司变更为股份有限公司，股份有限公司变更为有限责任公司，原企业投资主体存续并在改制（变更）后的公司中所持股权（股份）比例超过75%，且改制（变更）后公司承继原企业权利、义务的，对改制（变更）后公司承受原企业土地、房屋权属，免征契税。
（二）事业单位改制：改制为企业投资主体存续且出资比例超过50%的，承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。事业单位按照国家有关规定改制为企业，原投资主体存续并在改制后企业中出资（股权、股份）比例超过50%的，对改制后企业承受原事业单位土地、房屋权属，免征契税。
（三）公司合并：原投资主体存续的，合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属免征契税。两个或两个以上的公司，依照法律规定、合同约定，合并为一个公司，且原投资主体存续的，对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属，免征契税。
（四）公司分立：与原公司投资主体相同的公司，分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。公司依照法律规定、合同约定分立为两个或两个以上与原公司投资主体相同的公司，对分立后公司承受原公司土地、房屋权属，免征契税。
（五）企业破产：债权人承受抵偿债务的土地、房屋权属，征收契税视情两免一减半。企业依照有关法律法规规定实施破产，债权人（包括破产企业职工）承受破产企业抵偿债务的土地、房屋权属，免征契税；对非债权人承受破产企业土地、房屋权属，凡按照《中华人民共和国劳动法》等国家有关法律法规政策妥善安置原企业全部职工，与原企业全部职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，对其承受所购企业土地、房屋权属，免征契税；与原企业超过30%的职工签订服务年限不少于三年的劳动用工合同的，减半征收契税。
（六）资产划转：同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位免征契税。对承受县级以上人民政府或国有资产管理部门按规定进行行政性调整、划转国有土地、房屋权属的单位，免征契税。同一投资主体内部所属企业之间土地、房屋权属的划转，包括母公司与其全资子公司之间，同一公司所属全资子公司之间，同一自然人与其设立的个人独资企业、一人有限公司之间土地、房屋权属的划转，免征契税。
（七）债权转股权：债权转股权后新设立的公司，承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。经国务院批准实施债权转股权的企业，对债权转股权后新设立的公司承受原企业的土地、房屋权属，免征契税。
（八）公司股权转让：单位、个人承受公司股权，公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。在股权（股份）转让中，单位、个人承受公司股权（股份），公司土地、房屋权属不发生转移，不征收契税。
二、个人所得税：非货币性资产投资所得可以分期缴税
非货币性资产投资，包括以非货币性资产出资设立新的企业，以及以非货币性资产出资参与企业增资扩股、定向增发股票、股权置换、重组改制等投资行为。《关于个人非货币性资产投资有关个人所得税政策的通知》财税[2015]41号第三条，明确了个人非货币性资产投资有关个人所得税优惠政策：纳税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳个人所得税。
三、土地增值税：四种情形暂不征收
《关于企业改制重组有关土地增值税政策的通知》财税[2015]5号，明确企业在改制重组过程中涉及的土地增值税优惠政策。
（一）按照《中华人民共和国公司法》的规定，非公司制企业整体改建为有限责任公司或者股份有限公司，有限责任公司（股份有限公司）整体改建为股份有限公司（有限责任公司）。对改建前的企业将国有土地、房屋权属转移、变更到改建后的企业，暂不征土地增值税。所称整体改建是指不改变原企业的投资主体，并承继原企业权利、义务的行为。
（二）按照法律规定或者合同约定，两个或两个以上企业合并为一个企业，且原企业投资主体存续的，对原企业将国有土地、房屋权属转移、变更到合并后的企业，暂不征土地增值税。
（三）按照法律规定或者合同约定，企业分设为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业，对原企业将国有土地、房屋权属转移、变更到分立后的企业，暂不征土地增值税。
（四）单位、个人在改制重组时以国有土地、房屋进行投资，对其将国有土地、房屋权属转移、变更到被投资的企业，暂不征土地增值税。
四、企业所得税：递延纳税或延期纳税
（一）非货币性资产转让所得递延纳税：
实行查账征收的居民企业（以下简称企业）以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得，可自确认非货币性资产转让收入年度起不超过连续5个纳税年度的期间内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税；
关联企业之间发生的非货币性资产投资行为，投资协议生效后12个月内尚未完成股权变更登记手续的，于投资协议生效时，确认非货币性资产转让收入的实现；
符合财税[2014]116号文件规定的企业非货币性资产投资行为，同时又符合《关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009]59号）、《关于促进企业重组有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2014]109号）等文件规定的特殊性税务处理条件的，可由企业选择其中一项政策执行，且一经选择，不得改变。
（二）四类股权和资产划转延期纳税：
《关于资产（股权）划转企业所得税征管问题的公告》国家税务总局公告2015年第40号第一条规定，100%直接控制的居民企业之间，以及受同一或相同多家居民企业100%直接控制的居民企业之间按账面净值划转股权或资产，限于以下情形：
1．100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司获得子公司100%的股权支付。母公司按增加长期股权投资处理，子公司按接受投资（包括资本公积）处理。母公司获得子公司股权的计税基础以划转股权或资产的原计税基础确定——即母公司对全资子公司增资。
2．100%直接控制的母子公司之间，母公司向子公司按账面净值划转其持有的股权或资产,母公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按冲减实收资本（包括资本公积）处理，子公司按接受投资处理——即母公司向全资子公司无偿转移资产。
3．100%直接控制的母子公司之间，子公司向母公司按账面净值划转其持有的股权或资产，子公司没有获得任何股权或非股权支付。母公司按收回投资处理，或按接受投资处理，子公司按冲减实收资本处理。母公司应按被划转股权或资产的原计税基础，相应调减持有子公司股权的计税基础——即全资子公司向母公司无偿转移资产。
4．受同一或相同多家母公司100%直接控制的子公司之间，在母公司主导下，一家子公司向另一家子公司按账面净值划转其持有的股权或资产，划出方没有获得任何股权或非股权支付。划出方按冲减所有者权益处理，划入方按接受投资处理——即全资子公司之间无偿转移资产。
四种类型的集团内居民企业之间按照账面净值划转股权或资产的行为，暂不确认股权或资产转让所得，享受递延纳税优惠政策，同时简化征管流程，大大降低集团企业内部交易的税收成本。