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来源：浙江税务网(www.zjtax.net)作者：郑礼呈  发布时间： 2012-11-01

免税收入和不征税收入一直是企业所得税汇算清缴填报纳税申报表容易混淆和令人头疼的问题，如何精准有效地区分免税和不征税所包含的范围是解决问题的关键。本文针对前述一系列问题进行形式区分辨析和相关税务解读。

一、概念区分

(一)定义

不征税收入——不征税收入的项目一般不属于营利性活动带来的经济利益，是专门从事特定目的的收入，这些收入从企业所得税原理（明确的出处）上来说属不列为征税范围的收入范畴。

免税收入——免税收入是一个税收优惠（对项目给予外在利益）概念，是国家为了实现某些经济和社会目标，在特定时期或者对特定项目取得的经济利益给予的税收优惠范畴。

（二）共同之处

强调都属于收入范畴，且具有特定性（特定时间或特定项目）。

（三）差别之处

不征税收入强调从源头就不属于应税范围（从收入确认时刻起就不征）；免税收入强调最终结果不纳税（对项目的收入本身属于应税收入但在税收上给予优惠，最终不计缴）。

二、范围界定

（一）不征税收入(可以理解为政府给的钱或与政府有关的收入)

《企业所得税法》第七条规定，收入总额中的下列收入为不征税收入：财政拨款；依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金；国务院规定的其他不征税收入。

《企业所得税法实施条例》第二十六条规定、《企业所得税法》第七条第（三）项所称国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。

《关于专项用途财政性资金有关企业所得税处理问题的通知》（财税[2009]87号）、《关于专项用途财政性资金企业所得税处理问题的通知》（财税[2011]70号）规定，企业从县级以上各级人民政府财政部门及其他部门（范围界定更精准）取得的应计入收入总额的财政性资金，凡同时符合以下条件的，可以作为不征税收入，在计算应纳税所得额时从收入总额中减除：

1.企业能够提供规定资金专项用途的资金拨付文件。（来源明确，有依有据）

2.财政部门或其他拨付资金的政府部门对该资金有专门的资金管理办法或具体管理要求。

3.企业对该资金以及以该资金发生的支出单独进行核算。（收支匹配且资金去向明确）

（二）免税收入 （属于应税范围，但是给予免税优惠）

《中华人民共和国企业所得税法》第二十六条+《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第八十二条、第八十三条+《国家税务总局关于企业国债投资业务企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2011年第36号）

免税收入，本身已构成应税收入但予以免除，属于税收优惠项目。具体包括以下4项：

1.国债利息收入；

2.符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益；

3.在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益；

4.符合条件的非营利组织的收入，不包括非营利组织从事营利性活动取得的收入。

三、税务处理

（一）不征税收入

1.纳税调整与否（比照财税[2011]70号法规，从严处理）

当企业收到政府补助时，一般不外乎做进四个科目：专项应付款，营业外收入，政府补助收入，递延收益；当然，在不同的科目反映，其最终的税务处理结果也就大不一样；收到政府补贴，而且是具有专用用途的，其对应的支出一定是不可以税前列支的，我们就把它当做不征税收入，不征税收入的税务处理方式有两种：一种是作调减处理；一种是不作调整。需要明确作调减处理是相关的收入和与之相对应的支出要同步调减。

调减处理：一是在“专项应付款”科目反映（最优做法），其对应的支出同步在此科目中列支，此种做法符合财税[2011]70号的第三条中的“资金以及以该资金发生的支出单独进行核算”，此做法是企业读透政策实现专项资金用途和达到税务处理效果的最优做法，税务筹划时应鼓励这样做。

不作调整：在税收实务中，当收到政府补助或专项财政资金时，很多企业往往都直接做进“营业外收入”、“递延收益”或“政府补助收入”（通常做法）；当进行年度企业所得税汇算清缴或者税务稽查时，要求提供财税[2011]70号三条所规定的文件和材料，此时根本提供不出来；因为当收到这笔钱时，企业只管做收入，根本就没有关注支出（收支相匹配原则），别人想调减都不能调，因为不符合调整条件，只有不作为不征税收入而不作纳税调整，而直接计缴企业所得税。

2.纳税申报填列

国家税务总局关于印发《新企业所得税法精神宣传提纲》的通知（国税函[2008]159号），纳税申报表中的“不征税收入”仅在《事业单位、社会团体、民办非企业单位收入项目明细表》中出现。而企业不征税收入的填报，建议填报附表3《纳税调整明细表》第19行“18、其他”第四列“调减金额”。

案例：2009年初，南方供电企业遭受特大冰雪灾害，某供电公司因冰雪灾害造成电网资产受损严重。当前资金不足，为加快恢复建设，按相关规定向有关部门申请2000万元的救灾资金，2009年6月1日，省政府批准了该公司的申请，并拨付财政资金2000万元到该公司账户，6月20日购入电网不需安装的设备3000万元，使用年限为5年，按直线法计提折旧，与税法规定一致。为便于计算，假设残值为0，单位为万元。

解析：按照财税[2009]87号文件规定，该企业取得的救灾资金满足3个条件时应作为不征税收入，同时不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除。用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。

（二）免税收入

1.纳税调整与否

免税收入本身就属于应税收入范围，税收征管的最初意图是要征税，只是鉴于目前的种种原因而给予税收优惠；那么其税务处理就不难，该征而现在不征自然就要做纳税调减处理。

2.纳税申报填列

企业免税收入的填报，建议填报附表五《税收优惠明细表》第2-5行“免税收入”四大类。预缴纳税申报时免税收入可从会计利润总额中减除，余额填报在《企业所得税月（季）度预缴纳税申报表（A类）》第4行“利润总额”。

（1）国债利息

企业应在年度纳税申报时，如为非合同约定的付息日所在年度则通过附表三《纳税调整项目明细表》第5行“4.未按权责发生制原则确认的收入”作纳税调减处理；如为合同约定的付息日所在年度则通过附表三《纳税调整项目明细表》第5行“4.未按权责发生制原则确认的收入”调增应纳税所得额；通过附表五《税收优惠明细表》第2行“1.国债利息收入”调减应纳税所得额。

案例：公司2009年以5000万元取得到期还本付息的国债投资，作为持有至到期投资核算，该投资实际利率与票面利率相差较小，甲公司采用票面利率计算确定利息收入，当年确认国债利息收入250万元，计入持有至到期投资账面价值，该国债投资在持有期间未发生减值。2009年底持有至到期投资账面价值为5250万元。

解析：《财政部、国家税务总局关于执行<</SPAN>企业会计准则>有关企业所得税政策问题的通知》（财税〔2007〕80号）规定：对持有至到期的投资、贷款等金融资产和金融负债按实际利率法计算的利息收入，可不作纳税调整直接在税务上确认，利息支出在不超过银行同期贷款利率的前提下可不作纳税调整，直接在税前扣除。即持有至到期投资形成的利息税法与会计协调一致，不产生差异。所以2009年底持有至到期投资计税基础为5250万元，国债利息收入形成的暂时性差异为0，国债收入免税，属于永久性差异，应按照“调表不调账”的原则纳税调减250万元。

（2）股息红利

纳税申报时，企业将股息股利通过填写附表十一《长期股权投资所得（损失）明细表》中税收确认的股息红利项下第8列（免税收入）、第9列（全额征税收入）加以区分，第8列（免税收入）据以填报附表五《税收优惠明细表》第3行“符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益”；将税收确认的股息红利项下第10列会计与税收差异在附表三《纳税调整项目明细表》第7行“6.按权益法核算的长期股权投资持有期间的投资收益“和第19行“18.其他”项分析填列，其中19行“18.其他”项应填列会计上当被投资企业宣告分派股息和利润而计入应收股利，并冲减长期股权投资”账面价值的部分。这部分会计上虽然不确认为投资收益，但是税收上应该确认为投资收益。

案例：甲、乙公司都属于居民企业，2009年1月1日甲公司以3500万元的价格购入乙公司10%的股份。甲公司在取得该部分投资后，未参与被投资单位的生产经营决策。取得投资后，乙公司实现的净利润及利润分配情况如下：2009年，实现净利润为3000万元，当年度分派利润2500万元，假设乙公司2009年度分派的利润都属于对其2008年及以前实现净利润的分配；2010年，实现净利润为4000万元，当年度分派利润5000万元。

解析：甲公司每年应确认的投资收益账务处理如下：2009年：当年度被投资单位分派的2500万元利润属于对其在2008年及以前期间已实现利润的分配，甲公司按持股比例取得250万元，属于清算性股利，按照《企业会计准则解释第3号》应确认投资收益。 账务处理为：借：应收股利2500000（2500× 10%） 贷：投资收益　2500000。税务处理：甲乙公司属于居民企业，假设甲公司连续持有乙公司股票未超过12个月，对于250万元的投资收益不属于免税收入，财税处理一致，不做纳税调整。2010年，确认投资收益 借：应收股利5000000贷：投资收益　5000000 税务处理：甲乙公司属于居民企业，假设甲公司连续持有乙公司股票超过12个月，对于分得的500万元的现金股利为免税收入，需纳税调减500万元。

（3）其他

年度纳税申报时免税收入额填报在《企业所得税年度纳税申报表（A类）》的附表五《税收优惠明细表》第5行“其他”，并按照申报表逻辑关系填报主表。